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Sachverhalte für weitere Erwägungen (Fortsetzung)

Mitschrift vom

IFRS 11 Gemeinsame Vereinbarungen — Erwerb einer Beteiligung an einer gemeinsamen Geschäftstätigkeit

Das Komitee hatte eine Bitte um Klärung der Anwendbarkeit von IFRS 3 durch (1) Parteien einer gemeinsamen Vereinbarung bei dem Erwerb von Anteilen an einer gemeinschaftlichen Geschäftstätigkeit gemäß IFRS 11 und (2) Partnerunternehmen bei dem Erwerb von Anteilen an gemeinschaftlich beherrschter/n Tätigkeit oder Vermögenswerten nach IAS 31, wenn die Aktivität der gemeinschaftlichen Geschäftstätigkeit oder der Aktivität einer/s gemeinschaftlich beherrschter/n Tätigkeit oder Vermögenswerts einen Geschäftsbetrieb wie in IFRS 3 definiert darstellt. Das Komitee wurde insbesondere gefragt, ob der Erwerber eines solchen Anteils bei deren erstmaligem Ansatz die Prinzipien in IFRS 3 anzuwenden hat oder ob der Erwerber dies stattdessen als Erwerb einer Gruppe von Vermögenswerten bilanzieren muss.

Im Rahmen der Septembersitzung 2011 des Komitees hatte das Komitee den Stab um eine Untersuchung gebeten, ob eine für Synergien gezahlte Prämie eigenständig als Vermögenswert unter einem anderen Standard angesetzt werden kann, und zwar in Fällen, in denen ein Unternehmen einen Anteil an einer gemeinschaftlichen Tätigkeit, die einen Geschäftsbetrieb enthält, erwirbt, ob IFRS 3 per Analogieschluss angewendet werden könne oder ob weitere Leitlinien zu diesem Thema entwickelt werden sollten.

Der Stab stellte dem Komitee das Ergebnis der zusätzlichen Untersuchungen vor. Gemäß IAS 38 können Synergien nicht als eigenständiger Vermögenswert angesetzt werden, wenn sie sich auf einen Geschäftsbetrieb beziehen, der lediglich zusammen mit dem gesamten Geschäftsbetrieb oder kombinierten Geschäftstätigkeiten verkauft, übertragen, lizensiert, vermietet oder ausgetauscht werden können. Die Mitglieder des Komitees stimmten der Untersuchung des Stabs hinsichtlich der Erfassung immaterieller Vermögenswerte nach IAS 38 grundsätzlich zu. Ein Mitglied meinte, dass eine gemeinsame Vereinbarung einen Vertrag darstelle und dass die gezahlte Prämie ggfs. dem identifizierten Vertrag als ein immaterieller Vermögenswert zugeschlagen werden könnte, statt ihn als allgemeinen Geschäfts- oder Firmenwert anzusehen.

Der Stab stellte sodann seine Untersuchung im Hinblick zu der Frage vor, ob Leitlinien in den IFRS zur Bilanzierung des Erwerbs eines Anteils an einer gemeinschaftlichen Tätigkeit, die einen Geschäftsbetrieb nach IFRS 3 darstellte, bestünden. Der Stab meinte, dass es in der Praxis drei Ansätze für die Bilanzierung des Erwerbs von Anteilen an einer gemeinschaftlich beherrschten Tätigkeit oder Vermögenswerten wie in IAS 31 festgelegt zu geben scheine, wenn die Aktivität einen Geschäftsbetrieb darstellt. Der erste Ansatz ist ein 'Ansatz zum beizulegenden Zeitwert', bei dem IFRS 3 per Analogieschluss angewendet wird und identifizierbare Vermögenswerte und Schulden zum beizulegenden Zeitwert bewertet und der Restbetrag als Geschäfts- oder Firmenwert angesetzt wird. Bei diesem Ansatz werden Transaktionskosten nicht aktiviert und latente Steuern angesetzt. Der zweite Ansatz ist der 'Kostenansatz', bei dem die Gesamtkosten auf die einzeln identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden auf Grundlage ihrer relativen beizulegenden Zeitwerte derart verteilt werden, dass jedwede Prämie den identifizierbaren Vermögenswerten zugeschlagen wird. Beim Kostenansatz werden Transaktionskosten aktiviert und latente Steuern nicht angesetzt. Der dritte Ansatz ist der 'kombinierte Ansatz', bei dem identifizierbare Vermögenwerte und Schulden zum beizulegenden Zeitwert bewertet und der Restbetrag als eigenständiger Vermögenswert (d.h. Geschäfts- oder Firmenwert) angesetzt wird. Dieser Ansatz basiert auf dem Kostenansatz, nutzt allerdings die Leitlinien in IFRS 3 für Sachverhalte, die nicht in anderen IFRS behandelt werden. Der kombinierte Ansatz unterscheidet sich von dem Ansatz des beizulegenden Zeitwerts dahingehend, dass die Leitlinien in IFRS 3 nicht angewendet werden, wenn sie auch in anderen Standards behandelt werden (so dass Transaktionskosten aktiviert und Eventualschulden und latente Steuern nicht angesetzt werden).

Der Stab empfahl dem Komitee die Entwicklung einer Interpretation auf Grundlage des kombinierten Ansatzes, da er der Ansicht war, dass dies eine bessere Angleichung an die Vorschriften in den IFRS darstelle, die für Vermögenswerte und Schulden einschlägig seien, die beim Erwerb eines Anteils an einer gemeinschaftlichen Tätigkeit erfasst würden, und dass der Bewertungsmaßstab, den Unternehmen gewöhnlich bei der Aufstellung ihres Abschluss anwendeten, die historischen Kosten seien.

Mehrere Komiteemitglieder brachten hinsichtlich der Empfehlung des Stabs für den kombinierten Ansatz Bedenken zum Ausdruck. Ihre Bedenken konzentrierten sich auf das Fehlen einer fachlichen Grundlage für den kombinierten Ansatz und den Umstand, dass er eine 'freie Wahl' nur jener Konzepte in den IFRS gestatte, die die Ersteller nutzen wollten. Eine Mehrheit der Komiteemitglieder unterstützte den Ansatz des beizulegenden Zeitwerts als bevorzugten Ansatz.

Das Komitee trat sodann in die Diskussion ein, ob man die gegenwärtig bestehende unterschiedliche Handhabung entweder über eine Interpretation behandeln solle, oder ob dies im Wege einer Änderung von IFRS 3 oder IFRS 11 geschehen solle. Die Mitglieder des Komitees waren in dieser Frage unterschiedlicher Ansicht. Einige äußerten Bedenken hinsichtlich der Änderung des Anwendungsbereichs von IFRS 3 und möglicher unbeabsichtigter Konsequenzen. Einige Komiteemitglieder waren der Ansicht, dass eine derartige Änderung über den Anwendungsbereich einer Interpretation hinausginge und die Änderung eines Standards erfordere, während Andere der Ansicht waren, dass genau dies der Zweck einer Interpretation sei.

Das Komitee bat den Stab, weiter zu untersuchen, wie man bei diesem Thema voranschreiten könne und dem Komitee mögliche Vor- und Nachteile (1) einer Interpretation, (2) einer Änderung an IFRS 3 oder (3) einer Änderung an IFRS 11 auf einer künftigen Sitzung vorzulegen.

Das Komitee erörterte sodann die Ausnahme von Anwendungsbereich in IFRS 3.2(a) hinsichtlich der 'Bildung eines Gemeinschaftsunternehmens'. Der Board hat die Formulierung in IFRS 3 mit der Herausgabe von IFRS 11 nicht geändert, um gemeinsame Vereinbarungen und nicht nur Gemeinschaftsunternehmen widerzuspiegeln. Das Komitee verständigte sich einstimmig darauf, dem Board eine Änderung von IFRS 3.2(a) im Wege des Prozesses der jährlichen Verbesserungen (Zyklus 2011-2013) zu empfehlen, um den neuen Begriff 'gemeinsame Vereinbarung' in IFRS 11 zu reflektieren und rückwirkend zur Anwendung kommen zu lassen.

IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen — Bilanzierung des Anteils an Änderungen im Nettovermögen des assoziierten Unternehmens

Der Board hatte das Komitee gebeten, einen Sachverhalt im Zusammenhang mit IAS 28 und der Bilanzierung nach der Equity-Methode eingehender zu untersuchen. Bei dem Sachverhalt ging es darum, dass gem. IAS 28.3 sämtliche Veränderungen im Nettovermögen eines Beteiligungsunternehmens durch den Investor zu erfassen sind. Infolge von Folgeänderungen an IAS 28.10 wird im Standard allerdings nicht länger ausgeführt, ob und wo der Investor seinen Anteil an den Nettovermögensänderungen bilanzieren soll, die weder im Periodenergebnis noch im sonstigen Gesamtergebnis des Beteiligungsunternehmen erfasst werden (wie bspw. Bewegungen in den sonstigen Rücklagen des assoziierten Unternehmens oder Bewertungserfolge aus Geschäftsvorfällen des assoziierten Unternehmens mit den nicht beherrschenden Anteilen seiner Tochterunternehmen).

Die Mitglieder des Komitees hatten unterschiedlichen Ansichten dazu, wie man die Arbeiten an diesem Projekt fortsetzen könne. Einige Mitglieder meinten, dass die Bilanzierung nach der Equity-Methode in hohem Maße kritisiert worden sei und dass bestimmte Boardmitglieder ein Interesse daran geäußert hatten, sich von einem derartigen Ansatz zu entfernen. Andere Komiteemitglieder meinten indes, dass jedwedes Ausphasen der Bilanzierung nach der Equity-Methode kurzfristig nicht geschafft werden könne und eine Behandlung der aufgebrachten Sachverhalten deshalb notwendig sei. Ein Mitglied des Komitees betonte, dass, falls das Komitee weitere Arbeiten zu diesem Sachverhalt unternehmen sollte, es wichtig sei, dass man ein vorrangiges Prinzip finde statt eine Diskussion über die konzeptionellen Vorzüge der Bilanzierung nach der Equity-Methode vom Zaun zu brechen.

Im Komitee bestand schließlich genügend Unterstützung, um den Stab zu bitten, die Durchführung seiner Nachforschungen zu diesem Thema fortzusetzen. Der Stab sagte, dass er zu einer künftigen Sitzung Beispiele vorlegen und das Komitee bitten wolle, bei der Entwicklung eines Prinzips zu helfen, sobald man die Beispielgeschäfte untersucht habe.

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