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IAS 27 (2011)

IAS 27 (geändert 2011) – Separate Abschlüsse

 

Überblick

IAS 27 Separate Abschlüsse (geändert 2011) beschreibt die Bilanzierung und die Angabevorschriften für 'separate Abschlüsse', die von einem Mutterunternehmen oder einem Anteilseigner mit gemeinsamer Beherrschung oder bedeutendem Einfluss über ein Beteiligungsunternehmen erstellt werden und in denen die Anteile zu Anschaffungskosten oder in Übereinstimmung mit IAS 39 Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung oder  IFRS 9 Finanzinstrumente bilanziert werden. Im Standard werden außerdem die Bilanzierungsvorschriften für Dividenden dargelegt und verschiedene Angabevorschriften beschrieben.

IAS 27 wurde im Mai 2011 erneut veröffentlicht und tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2013 (in der EU: 1. Januar 2014) beginnen. Er ersetzt IAS 27 Konzern- und separate Abschlüsse ab dem Zeitpunkt.

 

Entstehungsgeschichte von IAS 27 (geändert 2011)

Datum Entwicklung Anmerkungen
September 1987 Entwurf E30 Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen veröffentlicht
April 1989 IAS 27 Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen
veröffentlicht
Datum des Inkrafttretens 1. Januar 1990
1994 IAS 27 wird neu formatiert
Dezember 1998 IAS 27 wird durch IAS 39 Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung geändert
Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2001
18. Dezember 2003 IAS 27 Konzern- und separate Abschlüsse veröffentlicht
Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2005
25. Juni 2005 Entwurf vorgeschlagener Änderungen an IFRS 3 und IAS 27
10. Januar 2008 IAS 27 Konzern- und separate Abschlüsse (2008) herausgegeben. Datum des Inkrafttretens 1. Juli 2009
22. Mai 2008 IAS 27 geändert im Rahmen der jährlichen Verbesserungen an den IFRS 2007 im Hinblick auf die Bewertung von Beteiligungen, die im Einzelabschluss nach IFRS 5 als zur Veräußerung gehalten klassifiziert werden Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2009
22. Mai 2008 IAS 27 geändert im Hinblick auf die Anschaffungskosten eines Tochterunternehmens im Einzelabschluss des Mutterunternehmens bei erstmaliger Anwendung der IFRS Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2009
6. Mai 2010 IAS 27 geändert im Rahmen der jährlichen Verbesserungen an den IFRS 2010 in Bezug auf Übergangsvorschriften für Änderungen als Folge von IAS 27 Datum des Inkrafttretens 1. Juli 2010
12. Mai 2011 IAS 27 Separate Abschlüsse (geändert 2011) veröffentlicht
die zuvor in IAS 27 (2008) enthaltenen Konsolidierungsvorschriften wurden überarbeitet und sind nun in IFRS 10 Konzernabschlüsse enthalten
Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2013
31. Oktober 2013 geändert durch Investmentgesellschaften (Änderungen an IFRS 10, IFRS 12 und IAS 27) (Projekthistorie) Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2014

 

Relevante Interpretationen

 

Geplante Änderungen durch den IASB

 

Publikationen und andere Materialien

  • Das IFRS Centre of Excellence von Deloitte in Frankfurt hat einen IFRS fokussiert-Newsletter zu den Standards des Konsolidierungspakets herausgegeben. In dem Newsletter werden die wesentlichen Inhalte der neuen Standards samt deren bilanziellen Auswirkungen dargestellt: IFRS fokussiert-Newsletter (Nicht) Alles neu macht der Mai (Juni 2011, 297 KB).

 

Zusammenfassung von IAS 27 (geändert 2011)

Die nachfolgende Zusammenfassung bezieht sich auf IAS 27 Separate Abschlüsse, der im Mai 2011 herausgegeben wurde und auf Geschäftsjahre anzuwenden ist, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen. Für frühere Berichtjahre verweisen wir auf unsere Zusammenfassung von IAS 27 Konzern- und separate Abschlüsse.

 

Zielsetzung von IAS 27 (überarbeitet 2011)

IAS 27 hat zum Ziel, Standards zu setzen, die bei der Bilanzierung von Beteiligungen an Tochter-, assoziierten und Gemeinschaftsunternehmen anzuwenden sind, wenn sich ein Unternehmen dazu entschließt (oder aufgrund lokaler Vorschriften gehalten ist), Einzelabschlüsse (oder nicht konsolidierte Abschlüsse) darzustellen [IAS 27(2011).2].

 

Wichtige Definitionen

[IAS 27(2011).4]

 

Konzernabschluss Der Abschluss eines Konzerns, in welchem die Vermögenswerte, Schulden, das Eigenkapital, die Erträge, Aufwendungen und Zahlungsströme des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen so dargestellt werden, als gehörten sie einer wirtschaftlichen Einheit
Separater Abschluss Abschluss, der von einem Mutterunternehmen (d.h. einem Anleger mit Beherrschung über ein Tochterunternehmen) oder einem Anteilseigner mit gemeinsamer Beherrschung oder bedeutendem Einfluss über ein Beteiligungsunternehmen dargestellt wird, in dem die Anteile zu Anschaffungskosten oder in Übereinstimmung mit IFRS 9 Finanzinstrumente bilanziert werden

 

Aufstellung von separaten Abschlüssen

Vorschrift über die Erstellung von separaten Abschlüssen

In IAS 27 wird nicht vorgegeben, welche Unternehmen separate Abschlüsse zu erstellen haben, die dann zur öffentlichen Nutzung verfügbar sind. Der IASB bestimmt aber, dass der Standard anzuwenden ist, wenn ein Unternehmen einen separaten Abschluss erstellt, der sich in Übereinstimmung mit den International Financial Reporting Standards befinden soll [IAS 27(2011).3].

Der Abschluss eines Unternehmen, in dem die Equity-Methode zur Anwendung gelangt, gilt nicht als separater Abschluss. Ebenso liegt kein separater Abschluss vor, wenn ein Unternehmen kein Tochterunternehmen besitzt oder nicht an einem assoziierten oder Gemeinschaftsunternehmen beteiligt ist [IAS 27(2011).7].

Eine Investmentgesellschaft, die während der dargestellten Periode und allen Vergleichsperioden die Ausnahme in Bezug auf die Konsolidierung für alle ihre Tochtergesellschaften in Übereinstimmung mit IFRS 10 Konzernabschlüsse anzuwenden hat, stellt eine separaten Abschluss als ihren einzigen Abschluss auf [IAS 27(2011).8A].

[Hinweis: Die Ausnahme in Bezug auf Konsolidierungen wurde IFRS 10 durch die Änderungen in Bezug auf Investmentgesellschaften hinzugefügt, die am 31. Oktober 2012 herausgegeben wurden und zum 1. Januar 2014 in Kraft treten.]

Wahl einer Bilanzierungsmethode

Wenn ein Unternehmen einen Einzelabschluss aufstellt, hat es Anteile an Tochterunternehmen, gemeinschaftlich geführten Unternehmen und assoziierten Unternehmen wie folgt zu bilanzieren [IAS 27(2011).10]:

  • zu Anschaffungskosten oder
  • in Übereinstimmung mit IFRS 9 Finanzinstrumente.

Das Unternehmen hat für jede Kategorie von Anteilen die gleichen Bilanzierungsmethoden anzuwenden. Anteile, die zu den Anschaffungskosten bilanziert werden, werden gemäß IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche bilanziert, wenn sie gemäß IFRS 5 als zur Veräußerung gehalten klassifiziert werden (oder zu einer Veräußerungsgruppe gehören, die als zur Veräußerung gehalten klassifiziert ist). Die Bilanzierung der Anteile gemäß IFRS 9 wird unter diesen Umständen beibehalten.

Wenn sich ein Unternehmen in Übereinstimmung mit IAS 28(2011).18 dazu entschließt, Anteile an gemeinschaftlich geführten Unternehmen und assoziierten Unternehmen im Konzernabschluss gemäß IFRS 9 zum beizulegenden Zeitwert mit Erfassung der Wertänderungen im Periodenergebnis zu bilanzieren, hat es diese Anteile in seinem Einzelabschluss in gleicher Weise zu bilanzieren [IAS 27(2011).11].

Investmentgesellschaften

[Hinweis: Die Ausnahme in Bezug auf Konsolidierungen wurde IFRS 10 durch die Änderungen in Bezug auf Investmentgesellschaften hinzugefügt, die am 31. Oktober 2012 herausgegeben wurden und zum 1. Januar 2014 in Kraft treten.]

Wenn ein Mutterunternehmen, das eine Investmentgesellschaft ist, nach IFRS 10 seine Anteile an Tochtergesellschaften erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert nach IFRS 9 oder IAS 39 zu bewerten hat, muss es diese Anteile an Tochtergesellschaften in seinem separaten Abschluss ebenso bilanzieren [IAS 27(2011).11A].

Wenn ein Mutterunternehmen aufhört, eine Investmentgesellschaft zu sein, kann es die Anteile an einem Tochterunternehmen zu Anschaffungskosten (auf Grundlage des beizulegenden Zeitwerts zum Zeitpunkt der Statusänderung) oder nach IFRS 9 bilanzieren. Wenn ein Mutterunternehmen eine Investmentgesellschaft wird, bialziert es seine Anteile an Tochterunternehmen erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert nach IFRS 9 [IAS 27(2011).11B].

Erfassung von Dividenden

Ein Unternehmen hat eine Dividende eines Tochterunternehmens, gemeinschaftlich geführten Unternehmens oder assoziierten Unternehmens zu dem Zeitpunkt im Periodenergebnis seines Einzelabschlusses zu erfassen, zu dem sein Rechtsanspruch auf die Dividende entsteht [IAS 27(2011).12].

(Die Bilanzierung von Dividenden in Fällen, in denen die Equity-Methode auf Anteile an Joint Ventures und assoziierten Unternehmen angewendet wird, ist in IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen und Joint Ventures geregelt.)

Konzernumstrukturierungen

Spezielle Bilanzierungsregeln greifen im Einzelabschluss, wenn ein Mutterunternehmen die Struktur seines Konzerns durch Gründung einer neuen Einheit als sein Mutterunternehmen ändert und dies in einer Weise geschieht, die die folgenden Bedingungen erfüllt [IAS 27(2011).13]:

  • das neue Mutterunternehmen übernimmt die Beherrschung über das ursprüngliche Mutterunternehmen durch die Ausgabe von Eigenkapitalinstrumenten im Tausch gegen bestehende Eigenkapitalinstrumente des ursprünglichen Mutterunternehmens
  • die Vermögenswerte und Schulden des neuen Konzerns und des ursprünglichen Konzerns sind unmittelbar vor und nach der Umstrukturierung gleich; und
  • die Eigentümer des ursprünglichen Mutterunternehmens vor der Umstrukturierung halten unmittelbar vor und nach der Umstrukturierung die gleiche absolute und relative Beteiligung am Reinvermögen des ursprünglichen bzw. des neuen Konzerns.

Immer dann, wenn diese Bedingungen erfüllt sind und das neue Mutterunternehmen seine Anteile am ursprünglichen Mutterunternehmen in seinem separaten Abschluss zu Anschaffungskosten bilanziert, hat das neue Mutterunternehmen als Anschaffungskosten den Buchwert seines Anteils an den Eigenkapitalpositionen anzusetzen, die zum Zeitpunkt der Umstrukturierung im separaten Abschluss des ursprünglichen Mutterunternehmens ausgewiesen sind [IAS 27(2011).13].

Die vorstehenden Vorschriften gelten für:

  • die Gründung eines zwischengeschalteten Mutterunternehmens innerhalb eines Konzerns und die Gründung eines neuen obersten Mutterunternehmens eines Konzerns [IAS 27(2011).BC24]
  • ein Unternehmen, bei dem es sich nicht um ein Mutterunternehmen handelt, das aber ein neues Unternehmen als Mutterunternehmen schafft, welches die vorstehenden Kriterien erfüllt [IAS 27(2011).14]
  • nur dann, wenn die dort angegebenen Kriterien erfüllt sind und nicht auch für andere Arten an Umstrukturierungen oder Geschäftsvorfälle unter gemeinsamer Beherrschung im weiteren Sinne [IAS 27(2011).BC27]

 

Angaben

Entschließt sich Mutterunternehmen gemäß Paragraf 4a von IFRS 10 dazu, keinen Konzernabschluss aufzustellen, dann muss der separate Abschluss folgende Angaben enthalten [IAS 27(2011).16]:

  • die Tatsache, das es sich bei den Abschlüssen um separate Abschlüsse nach IFRS handelt; dass von der Befreiung von der Konsolidierung Gebrauch gemacht wurde; der Name und der Kerngeschäftsmarkt (und das Sitzland des Unternehmens, sofern abweichend), dessen Konzernabschluss nach den Regeln der International Financial Reporting Standards zur Veröffentlichung erstellt wurde und die Anschrift, unter welcher der Konzernabschluss erhältlich ist;
  • eine Auflistung wesentlicher Anteile an Tochterunternehmen, gemeinsam geführten Unternehmen und assoziierten Unternehmen unter Angabe des Namens, des Kerngeschäftsmarkts (und des Sitzlandes, sofern abweichend), der Beteiligungsquote, und soweit abweichend, der Stimmrechtsquote; und
  • eine Beschreibung der Bilanzierungsmethode für diese Anteile.

Wenn eine Investmentgesellschaft, die gleichzeitig ein Mutterunternehmen ist, einen separaten als ihren einzigen Abschluss erstellt, muss sie diese Tatsache angeben. Die Investmentgesellschaft hat außerdem die Angaben in Bezug auf Investmentgesellschaften zu leisten, die in IFRS 12 gefordert werden [IAS 27(2011).16A].

[Hinweis: Die Ausnahme in Bezug auf Konsolidierungen wurde IFRS 10 durch die Änderungen in Bezug auf Investmentgesellschaften hinzugefügt, die am 31. Oktober 2012 herausgegeben wurden und zum 1. Januar 2014 in Kraft treten.]

Werden für ein Mutterunternehmen (ausgenommen ein Mutterunternehmen im vorstehenden Sinne), ein Partnerunternehmen mit Beteiligung an einem gemeinschaftlich geführten Unternehmen oder ein Anteilseigner eines assoziierten Unternehmens separate Abschlüsse aufgestellt, hat das Mutterunternehmen bzw. der Anteilseigner den Abschluss, der in Übereinstimmung mit IFRS 10, IFRS 11 oder IAS 28 (geändert 2011) erstellt wurde und auf den er sich bezieht, zu bezeichnen. Daneben muss er folgende Punkte angeben [IAS 27(2011).17]:

  • die Tatsache, das es sich bei den Abschlüssen um separate Abschlüsse nach IFRS handelt und die Gründe, warum die Abschlüsse aufgestellt wurden, sofern nicht gesetzlich vorgeschrieben;
  • eine Auflistung wesentlicher Anteile an Tochterunternehmen, gemeinsam geführten Unternehmen und assoziierten Unternehmen unter Angabe des Namens, des Kerngeschäftsmarkts (und des Sitzlandes, sofern abweichend), der Beteiligungsquote und, soweit abweichend, der Stimmrechtsquote; und
  • eine Beschreibung der Bilanzierungsmethode für diese Anteile.

 

Anwendbarkeit und vorzeitige Anwendung

IAS 27 (geändert 2011) ist auf Geschäftsjahre anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen [IAS 27(2011).18]. Ein Unternehmen kann IAS 27(2011) in einer früheren Bilanzierungsperiode anwenden, muss dann den Umstand aber angegeben, dass es den Standard vorzeitig angewendet hat und zudem die folgenden Regelungen ebenfalls anwenden:

  • IFRS 10 Konzernabschlüsse
  • IFRS 11 Gemeinsame Vereinbarungen
  • IFRS 12 Angaben zu Beteiligungen an anderen Unternehmen
  • IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen und Joint Ventures (geändert 2011)

Die Änderungen in Bezug auf Investmentgesellschaften sind auf Jahresabschlüsse zu Berichtsperioden anzuwenden, die am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnen, und es gelten bestimmte Übergangsvorschriften [IAS 27(2011).18A-18I].

Besonderheit für in der EU domizilierte Unternehmen

Die Europäische Union hat mit Veröffentlichung entsprechender Verordnungen im Amtsblatt vom 29. Dezember 2012 die Standards des "Konsolidierungspakets" (IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12, IAS 27 (2011) und IAS 28 (2011)) für die Anwendung in Europa übernommen. Das Konsolidierungspaket ist mit einem Datum des Inkrafttretens 1. Januar 2014 versehen, wobei allerdings vorzeitige Anwendung zulässig ist, sodass europäische Unternehmen sich freiwillig an den Erstanwendungszeitpunkt des IASB (1. Januar 2013) halten können.