Unternehmenszusammenschlüsse - Phase 2

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Ausnahmen vom Grundsatz der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert – Zur Veräußerung gehaltene Vermögenswerte

Der Standardentwurf zu Unternehmenszusammenschlüssen schlägt eine Ausnahme vom Grundsatz der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert für erworbene langfristige Vermögenswerte, die zum Zeitpunkt des Erwerbs als zur Veräußerung gehalten klassifiziert sind, vor.

Auf der Sitzung vom Januar 2006 bat der Board den Stab, die vorgeschlagene Bilanzierung von zur Veräußerung gehaltenen Vermögenswerten erneut dem Board vorzutragen, weil:

Der Stab hinsichtlich der Rechtfertigung des Vorschlags einer Ausnahme vom Grundsatz der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert Bedenken hatte; und

es dem Stab nicht klar war, ob der Board die Bewertungsausnahme für Vermögenswerte gedacht hatte, die das erworbene Unternehmen vor dem Erwerbszeitpunkt als zur Veräußerung gehalten klassifiziert hat, oder ob der Board beabsichtigte, die Bewertungsausnahme für jeden Vermögenswert, den der Erwerber im Rahmen des Unternehmenszusammenschlusses als zur Veräußerung gehalten hat, zuzulassen.

Der Board stimmte zu, dass der endgültige Standard deutlich macht, dass die Designation eines Vermögenswertes als zur Veräußerung gehalten durch das erworbene Unternehmen für den Ansatz und die Bewertung der in einem Unternehmenszusammenschluss erworbenen Vermögenswerte nicht relevant ist. Darüber hinaus stimmte der Board der Ansicht des Stabes zu, dass es einem Erwerber erlaubt sein sollte, einen Vermögenswert am Tage des Erwerbs als zur Veräußerung gehalten zu klassifizieren, wenn dieser die Kriterien des IFRS 5 erfüllt. Jedoch, ist es unwahrscheinlich, dass der Erwerber in der Lage sein wird, diese Kriterien zum Erwerbszeitpunkt zu erfüllen.

Der Board stimmte zu, einen Schritt weiter zu gehen, und IFRS 5 dahingehend abzuändern, dass „beizulegender Zeitwert abzgl. Veräußerungskosten‟ durch „beizulegender Zeitwert‟ ersetzt wird. Es wurde berichtet, dass der FASB seine Bereitschaft angedeutet hat, den gleichen weiteren Schritt mit zu gehen. Jedoch merkten einige Board-Mitglieder an, dass dieser weitere Schritt in Form eines eigenständigen Projekts durchgeführt werden sollte, da er eine komplette Überprüfung der Wertminderungsbilanzierung bedingt.

Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses

Der Board bekräftigte seine Ausnahme von der Bilanzierung zum beizulegenden Zeitwert für Verpflichtungen aus Leistungen an Arbeitnehmern, die innerhalb des Anwendungsbereiches von IAS 19 liegen. Daraus resultierend wird ein Erwerber die Vermögenswerte und Schulden eines erworbenen Unternehmens hinsichtlich dessen Pensionsplänen im Einklang mit IAS 19 und nicht zu deren beizulegendem Zeitwert bilanzieren.

Operating-Leasingverhältnisse

Der Stab ist der Meinung, dass es ohne zusätzliche Leitlinien zu unterschiedlichen Interpretationen in der Anwendung des Ansatzgrundsatzes in Bezug auf Operating-Leasingverhältnisse des erworbenen Unternehmens kommt. Zum Beispiel werden Bilanzersteller möglichweise den Ansatzgrundsatz als Verpflichtung zum Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes (Schuld) für den Anteil des Erwerbers an einem netto begünstigenden (belastenden) Vertrag ansehen und:

Vermögenswerte und Schulden aus dem Operating-Leasingverhältnis des erworbenen Unternehmens separat ansetzen. Zum Beispiel würde in dem Fall, in dem das erworbene Unternehmen der Leasingnehmer eines Mietleasingverhältnisses ist, der Erwerber einen separaten Vermögenswert für das Recht des erworbenen Unternehmens ansetzen, die Vermögenswerte wie im Leasingvertrag festgelegt zu verwenden, einschließlich zugehöriger Verlängerungsklauseln und anderer Rechte, und eine getrennte Schuld für die Verpflichtungen ansetzen, die geforderten Leasingzahlungen zu leisten.

Vermögenswerte und Schulden aus dem Operating-Leasingverhältnis nicht ansetzen, weil IAS 17 Leasingverhältnisse und FASB Statement No. 13 Bilanzierung von Leasingverhältnissen keinen getrennten Ansatz von Vermögenswerten und Schulden in Bezug auf Operating-Leasingverhältnisse erfordert.

Operating-Leasingverhältnisse, bei denen das erworbene Unternehmen Leasingnehmer ist

Der Board bekräftigte den Vorschlag im Standardentwurf zu Unternehmenszusammenschlüssen, dass Erwerber nur zum Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes (Schuld) für den Anteil des Erwerbers an dem netto begünstigenden (belastenden) Vertrag verpflichtet sein sollten und nicht dazu verpflichtet sein sollten, einen Vermögenswert und die dazugehörige Schuld getrennt anzusetzen.

Operating-Leasingverhältnisse, bei denen das erworbene Unternehmen der Leasinggeber ist

Der Stab schlug vor, dass der finale Standard zu Unternehmenszusammenschlüssen klarstellen sollte, dass der beizulegende Zeitwert eines Vermögenswertes aus einem Operating-Leasingverhältnis nicht durch die Konditionen des Operating-Leasingvertrages hinsichtlich des Vermögenswertes berührt wird. Der beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes, der Bestandteil eines Operating-Leasingverhältnisses ist, wird die Auswirkungen eines Leasings des Vermögenswertes zu Marktkonditionen zum Bewertungsstichtag widerspiegeln. Die Effekte der Konditionen aus dem existierenden Operating-Leasingverhältnis-Vertrag sollten getrennt von der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes als Bestandteil des Operating-Leasingverhältnisses betrachtet werden. Wenn das Leasingverhältnis nicht zu Marktkonditionen abgeschlossen ist, würde der Leasinggeber einen immateriellen Vermögenswert (begünstigender Vertrag) oder Schuld (belastender Vertrag) getrennt ansetzen. Die Bedenken beziehen sich darauf, dass ohne diese Klarstellung einige Bilanzersteller annehmen könnten, dass der beizulegende Zeitwert eines Vermögenswertes, welcher Bestandteil eines belastenden Operating-Leasingverhältnisses ist, niedriger als der beizulegende Zeitwert des selben Vermögenswertes bei einem Leasing zu Marktkonditionen sei.

Einige Boardmitglieder widersprachen dem Vorschlag des Stabes, da ein Gebäude, welches Bestandteil eines Leasingverhältnisses ist, sich von einem Gebäude, das nicht Bestandteil eines Leasingverhältnisses ist, unterscheidet. Darüber hinaus sind IAS 40 und IAS 41 hinsichtlich dieser Frage inkonsistent. Der Board entschied, auf die Ergebnisse der Diskussionen beim FASB zu warten, bevor über das weitere Vorgehen entschieden wird.

Kann ein Operating-Leasingverhältnis zu Marktkonditionen netto einen größeren Wert als Null haben?

Die Hinweise im Standardentwurf zu Unternehmenszusammenschlüssen in Bezug auf Operating-Leasingverhältnisse beschreiben nur zwei Arten von Vermögenswerten und Schulden, die im Zusammenhang mit Operating-Leasingverhältnissen angesetzt werden könnten:

einen immateriellen Vermögenswert oder eine Schuld, wenn die Konditionen eines Operating-Leasingverhältnisses günstig oder ungünstig im Vergleich zu den Marktkonditionen sind; und

der Vermögenswert Bestandteil eines Operating-Leasingverhältnisses ist, bei dem das erworbene Unternehmen der Leasinggeber ist.

Der Board stimmte mit der Empfehlung des Stabes überein, dass der finale Standard zu Unternehmenszusammenschlüssen klarstellen sollte, dass Operating-Leasingverhältnisse zu Marktkonditionen möglicherweise aus anderen Gründen einen Wert haben könnte, als dass deren Konditionen günstig oder ungünstig im Vergleich zu den Marktkonditionen sind. Zum Beispiel kann ein Operating-Leasingverhältnis einen Wert haben, weil ein Unternehmen bereit ist, mehr als den Marktpreis zu zahlen, weil es sich erhofft, so Markteintrittsbarrieren zu umgehen oder Zugang zu existierenden Kundenbeziehungen zu erhalten. Unter solchen Umständen sollte der immaterielle Vermögenswert, zu dem dieser Wert zurechenbar ist, getrennt angesetzt werden. Kurz gesagt, selbst wenn das Operating-Leasingverhältnis des erworbenen Unternehmens zu Marktkonditionen gestaltet ist, muss der Erwerber trotzdem jeden immateriellen Vermögenswert, welcher einen Wert in dem Zu-Marktbedingungen-Vertrag entstehen lässt, ansetzen.

Es wurde nicht deutlich, ob der Board sich dafür entschieden hatte, die oben genannte Klarstellung als eine Ausnahme vom Ansatzgrundsatz oder als zusätzliche Anwendungs- bzw. Umsetzungsleitlinien einzustufen.

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