IFRS für kleine und mittlere Unternehmen
[Diese Zusammenfassung enthält Themen, die am 22. September 2006 diskutiert wurden.]
Der Board führte seine Diskussion eines Entwurfs eines International Financial Reporting Standard für kleine und mittlere Unternehmen (IFRS für KMU) fort.
Finanzinstrumente
Der Board befasste sich mit einem überarbeiteten Entwurf des Abschnitts 12 Finanzielle Vermögenswerte und finanzielle Schulden. Dieser Entwurf spiegelt die Kommentare des Boards von der Juli-Sitzung in Bezug auf die Fassung von Abschnitt 12 sowie von zwei unabhängigen Experten gemachte Vorschläge wider.
Ein KMU hätte ein Wahlrecht zwischen der Anwendung von Abschnitt 12 oder IAS 39 hinsichtlich der Bilanzierung von Finanzinstrumenten. Abschnitt 12 vereinfacht die Vorschriften in IAS 39 in Bezug auf eine Reihe von Gesichtspunkten:
| zwei Kategorien von finanziellen Vermögenswerten an Stelle von vier; |
| drei Typen von Finanzinstrumenten werden zu Anschaffungskosten oder fortgeführten Anschaffungskosten bewertet, wenn bestimmte Bedingungen erfüllt sind. Zu diesen zählen (a) Forderungen, Verbindlichkeiten, und Ausleihungen, (b) viele Zusagen auf die Vergabe oder für den Erhalt von Darlehen, und (c) Eigenkapitalinstrumente, deren beizulegender Zeitwert nicht verlässlich ermittelbar ist sowie Optionen auf solche Instrumente. Die Kategorien (a) und (b) können optional erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden. Alle anderen Typen von Finanzinstrumenten werden erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert bewertet. |
| Der Abschnitt 12 enthält einen klaren und einfachen Grundsatz zur Ausbuchung - wenn der Übertragende über irgendein anhaltendes Engagement verfügt, dann erfolgt keine Ausbuchung. Als Ergebnis würde eine Ausbuchung unter selteneren Bedingungen zulässig sein als unter IAS 39. Dennoch erwartet der Stab nicht, dass dies für die meisten KMU ein Problem darstellen wird. Jedenfalls wird Banken und andere Finanzinstitutionen die Anwendung des IFRS für KMU verboten sein. Daher wird die Tatsache, dass viele Verbriefungen nicht zu einer Ausbuchung führen könnten, vermutlich die meisten KMU nicht negativ betreffen. Eine andere Vereinfachung besteht darin, dass der komplexe "Abgangstest" und der "Kontroll-Rückbehalt-Test" von IAS 39 nicht gefordert wird. Außerdem kann ein KMU immer IAS 39 an Stelle des Abschnitts 12 wählen. |
| In Bezug auf die Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen (Hedge Accounting) behandelt der Abschnitt 12 die vier Arten von Risikoabsicherungen, die KMU typischerweise durchführen. Hedge Accounting ist nicht für andere Arten erlaubt. Zusätzlich legt der Abschnitt 12 strenge Bedingungen in Bezug auf die Designation einer Sicherungsbeziehung fest. Der Vorteil für ein KMU liegt darin, dass wenn ein KMU diese Bedingungen erfüllt, die Vorschriften zur Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen deutlich vereinfacht sind. |
Der Entwurf von Abschnitt 12 beinhaltet zwei alternative Vorgehensweisen zur Vereinfachung von Hedge Accounting. Eine würde strenge Vorschriften in Bezug auf die Designation einer Sicherungsbeziehung auferlegen, da Effektivität in der Folgezeit angenommen wird, ohne dass Ineffektivitäten gemessen werden. Die andere würde (a) die Bedingungen zur Designierung einer Sicherungsbeziehung ein wenig vereinfachen und (b) eine wiederkehrende Bewertung und Erfassung von Ineffektivitäten für alle Sicherungsaktivitäten verlangen, aber als qualifizierende Bedingung nicht vorschreiben, dass die Sicherungsbeziehung innerhalb einer Bandbreite von 80% bis 125% effektiv ist. IAS 39 hat eine solche 80%-125%-Bedingung, womit durchaus komplexe und rückwirkende Berechnungen notwendig werden.
Der Board diskutierte diese beiden Ansätze und außerdem einen dritten Ansatz. Der dritte Ansatz würde darin bestehen, keine der Hedge Accounting-Vorschriften in Abschnitt 12 einzufügen, aber stattdessen KMU auf die Hedge Accounting-Vorschrfiten in IAS 39 zu verweisen, falls sie Hedge Accounting durchführen wollen.
Nach einiger Diskussion kam der Board zu dem Schluss, dass der Abschnitt 12 im Entwurf den ersten Ansatz beinhalten sollte (Effektivität gegeben), und dass die Einladung zu Stellungnahmen im Entwurf den zweiten Ansatz im Detail erläutern sollte (vereinfachte Messung von Effektivität). Die Stellungnehmenden sollten aufgefordert werden, ihre Ansichten bezüglich der zwei Ansätze zum Ausdruck zu bringen.
Der Board forderte den Stab außerdem auf, den Abschnitt 12 wie folgt zu überarbeiten:
| Klarstellung, dass künftige Verträge Sicherungsinstrumente darstellen können; |
| Klarstellung, dass Wahlrechte keine Sicherungsinstrumente darstellen können; |
| Hinzufügen von Leitlinien, ob und wie ein KMU von der Anwendung von Abschnitt 12 zur Anwendung von IAS 39 und umgekehrt wechseln könne. |
Der Board einigte sich außerdem darauf, dass der Abschnitt 12 einen Anhang mit Leitlinien zur Fair Value-Ermittlung enthalten solle.
Ertragsteuern
Der Board diskutierte über einen überarbeiteten Entwurf von Abschnitt 29 Ertragsteuern im Entwurf. Nach diesem Entwurf wäre ein KMU dazu verpflichtet, latente Steuern auf alle Ertrags- und Aufwandsposten zu erfassen, die erfolgswirksam oder im Eigenkapital in einer Periode erfasst werden, jedoch nach dem Steuergesetz bzw. den -erlassen im zu versteuernden Einkommen einer anderen Periode enthalten sind (manchmal als "Timing Differences" bezeichnet). Ein KMU würde außerdem latente Steuern aufgrund von Steueraufwand und Steuergutschriften erfassen, die laut Gesetz verfügbar sind, um zu versteuernde Gewinne oder zu zahlende Steuern in künftigen Perioden miteinander zu verrechnen, obwohl es sich hierbei technisch gesehen nicht um "Timing Differences" handelt.
Der Stab charakterisierte diesen Ansatz als "Timing Differences Plus"-Ansatz.
Die Board-Mitglieder waren sich grundsätzlich einig, dass latente Steuern auf alle oder die meisten Timing Differences sowie auf Steueraufwendungen bzw. Steuergutschriften zu bilden wären. Dennoch waren einige Board-Mitglieder der Ansicht, dass latente Steuern unter zahlreicheren Umständen als nur bei Timing Differences und Steuergutschriften angezeigt werden sollten (einschließlich Unterschieden zwischen dem Wertansatz und dem Buchwert, die entstehen, wenn ein Vermögenswert oder eine Schuld ursprünglich erworben wird). Und einige Board-Mitglieder waren der Ansicht, dass - im Einklang mit IAS 12 Ertragsteuern - der Abschnitt 29 einen "Temporary differences"-Ansatz an Stelle eines "Timing Differences Plus"-Ansatz heranziehen sollte.
Der Entwurf von Abschnitt 29 enthielt den Vorschlag, dass ein KMU keine latenten Steuern auf Unterschiede zwischen dem Steuerwert und dem Buchwert von Vermögenswerten und Schulden erfassen sollte, wenn diese im Zuge des erstmaligen Ansatzes dieser Vermögenswerte und Schulden entstehen, unabhängig davon, ob im Zuge eines Unternehmenszusammenschlusses oder in einem anderen Geschäftsvorfall erworben. Nach einiger Diskussion stimmte der Board dem Vorschlag nicht zu. Der Board erkannte an, dass diese keine Timing Differences darstellen, dass sie jedoch dennoch Vorteile bzw. Verpflichtungen entstehen lassen, die die Definitionen von Vermögenswerten und Schulden erfüllen. Der Board forderte den Stab auf, den Entwurf in Abschnitt 29 dementsprechend zu überarbeiten.
Der Board diskutierte über Probleme, denen sich ein KMU bei der erstmaligen Anwendung von Abschnitt 29 gegenübersehen könnte, wenn es nach seinem vorherigen nationalen Bilanzierungsrahmen keine latenten Ertragsteuern erfasst hatte. Der Board war sich einig, dass der Grundsatz in Abschnitt 29 darin bestehen sollte, dass latente Steuern auf Unterschiede zwischen dem Steuerwert und dem Buchwert aller Vermögenswerte und Schulden erfasst werden sollten. Dennoch war sich der Board außerdem einig, dass eine Ausnahme zur erstmaligen Anwendung von Abschnitt 29 eingefügt werden sollte, da die Bewertung von latenten Steuern übermäßigen Aufwand und Kosten erfordern würde.
Der Board diskutierte darüber, ob ein Unternehmen latente Steuern auf nicht-zugeflossene Gewinne von ausländischen Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen und Anteilen an Joint Ventures erfassen sollte. Der Board kam zu dem Schluss, dass solche latenten Steuern nicht erfasst werden sollten, es sei denn, dass es wahrscheinlich ist, dass die "Timing Difference" sich in der nahen Zukunft umkehren wird.
Leistungen an Arbeitnehmer
Der Entwurf von Abschnitt 28 Leistungen an Arbeitnehmer, den der Board im Juni 2006 diskutiert hatte, hatte keine Standards zur Bilanzierung von leistungsorientierten Plänen enthalten. Stattdessen wurde ein KMU per Querverweis auf IAS 19 Leistungen an Arbeitnehmer verwiesen. Bei dieser Sitzung kam der Board zu dem Schluss, da viele KMU Leistungen aus leistungsorientierten Plänen oder von der Regierung vorgeschriebenen Programmen zur Verfügung stellen, die mit leistungsorientierten Plänen vergleichbar sind, dass der Abschnitt 28 direkt Leitlinien zur Bilanzierung von leistungsorientierten Plänen beinhalten solle, und keinen Querverweis auf IAS 19.
Der überarbeitete Entwurf von Abschnitt 28, der auf der September-Sitzung diskutiert wurde, enthielt neue Paragraphen zur Behandlung von leistungsorientierten Plänen. Diese Paragraphen basierten auf den einschlägigen Paragraphen in IAS 19.
Der Board war sich einig, dass ein KMU zur Anwendung der Methode der laufenden Einmalprämien (Projected Unit Credit Method) zwecks Bestimmung des Barwerts seiner leistungsorientierten Verpflichtungen und des verbundenen gegenwärtigen Dienstzeitaufwands und wenn einschlägig des vergangenen Dienstzeitaufwands verpflichtet werden sollte. Diese versicherungsmathematische Methode steht im Allgemeinen im Einklang mit der Vermögenswert und der Schuld-Definition sowie der Ansatzvorschriften des IASB-Rahmenkonzeptes.
Der Entwurf von Abschnitt 28 schlug vor, dass ein KMU versicherungsmathematische Gewinne und Verluste in ihrer Gesamtheit in den Gewinnrücklagen erfassen sollte, und dass die Nicht-Erfassungs- bzw. Teilerfassungswahlrechte in IAS 19 im IFRS für KMU nicht enthalten sein sollten. Der Board war sich einig, dass die nicht Nichterfassungs- bzw. Teilerfassungswahlrechte nicht in Abschnitt 28 enthalten sein sollten. Dennoch war der Board nicht einverstanden, ein Wahlrecht zur Erfassung versicherungsmathematischer Gewinn und Verluste direkt in den Gewinnrücklagen zu erlauben. Der Board forderte den Stab auf, Abschnitt 28 so zu überarbeiten, dass versicherungsmathematische Gewinne und Verluste in ihrer Gesamtheit in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen sind. Eine ähnliche Behandlung wird für versicherungsmathematische Gewinne und Verluste in Zusammenhang mit anderen langfristigen Leistungen anwendbar sein. Außerdem sollte ein KMU Erhöhungen und Abnahmen von nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand in ihrer Gesamtheit in der Periode erfolgswirksam erfassen, in der sie anfallen.
Vorräte
Der Board entschied, in Abschnitt 13 Vorräte eine Ausnahme hinzuzufügen, wonach Abschnitt 13 nicht auf die Bewertung von Vorräten anzuwenden ist, die von folgenden Geschäftseinheiten gehalten werden:
| Produzenten von agrar- und forstwirtschaftlichen Produkten, agrarwirtschaftlichen Produkten nach der Ernte, Rohstoffen und Rohstoffprodukten, wenn diese erfolgswirksam zum Nettoveräußerungswert (über oder unter den Anschaffungskosten) bewertet werden; oder |
| Stückgutmaklern und -händlern, die ihre Vorräte erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewerten. |
Rückstellungen
In den Ansatzkriterien für Rückstellungen im Abschnitt 21 soll klargestellt werden, dass die Wahrscheinlichkeit nur in Bezug auf die Übertragung von wirtschaftlichem Nutzen beurteilt werden muss. Außerdem sollten die Leitlinien in Paragraph 15 aus IAS 37 Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen hinzugefügt werden, was in den seltenen Fällen zu tun ist, wenn es unklar ist, ob eine gegenwärtige Verpflichtung vorliegt.
Erträge
Einfügen von Leitlinien in Abschnitt 23 Erträge zur Bilanzierung von Fertigungsaufträgen, anstatt ein KMU dazu zu verpflichten, sich immer auf IAS 11 Fertigungsaufträge zu beziehen.
Impairment
| Abschnitt 27 Wertminderung von nicht-finanziellen Vermögenswerten sollte behandeln, wie ein Wertminderungsaufwand auf einzelne Vermögenswerte aufzuteilen ist, wenn eine Gruppe von Vermögenswerten auf Wertminderung getestet wird. |
| Einfügen der Leitlinien in Abschnitt 27 dazu, wie eine Wertminderung auf den Goodwill zu messen ist, anstatt einen Querverweis auf die Paragraphen 80-99 von IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten einzufügen. |