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Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses

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Zuordnungen von Leistungen für renditeorientierte Zusagen

Auf der Sitzung im Mai 2007 war der Board zu dem Schluss gekommen, das Leistungszusagen entweder als leistungsorientiert, renditeorientiert oder beitragsorientiert einzuordnen seien. Der Board entschied vorläufig, dass die renditeorientierten Zusagen zwei Komponenten aufweisen:

(a) Eine beitragsorientierte Komponente, die den Arbeitgeber verpflichtet, festgelegte tatsächliche oder fiktive Beiträge an einen echten oder fiktiven Fond abzuführen;

(b) eine renditeorientierte Komponente, die den Arbeitgeber verpflichtet, festgesetzte Renditezahlungen auf die beitragsorientierte Komponente zu leisten. Die festgesetzten Renditezahlungen können echte Renditen auf Beiträge sein oder hypothetische Renditen auf fiktive Beiträge.

Es kann sich um festgesetzte Renditen handelt oder diese können an bestimmte Vermögenswerte oder Indizes gebunden sein.

Der Board hatte auch entschieden, dass die beitragsorientierte Komponente sich aus der Summe der ungezahlten Beiträge bemisst, während die renditeorientierte Komponente sich aus dem beizulegenden Zeitwerts der zugesagten Rendite abzüglich etwaigen Planvermögens, das für die Begleichung der Schuld zur Verfügung steht bemisst . Das Arbeitspapier des Stabs sieht vor, noch nicht unverfallbare Leistungen unter einer renditeorientierten Zusage in Phase I weiterhin so zu behandeln, dass sie eine Schuld entstehen lassen. Diese Frage sollte im Detail erst in Phase II angegangen werden.

Die beitragsorientierte Komponente der Leistungszusage würde Dienstjahren unter Berücksichtigung der Planformel zugeordnet, auch wenn die Planformel eine wesentlich höhere Stufe von Beiträgen in späteren Jahren vorsieht. Auf Nachfrage des Boards erklärte der Stab, dass dieser Ansatz von der Behandlung im derzeitigen IAS 19 im Hinblick auf die "zurückladenden" leistungsorientierten Zusagen abweiche, bei denen die Leistungszusagen linear verteilt werden. Nach dem vorgesehenen Ansatz, nach dem die Leistungszusagen "schief" auf spätere Dienstjahren verteilt werden, würde eine Schuld in Übereinstimmung mit der Planformel angesetzt. Wenn also zum Beispiel die Planformel besagen würde, dass eine Beitragszahlung in zwanzig Jahren erfolgen soll über jeweils fünf Prozent des Gehalt des Arbeitnehmers für jedes Jahr seiner zwanzigjährigen Dienstzeit, würde eine Schuld erst im zwanzigsten Jahr angesetzt.

Ein Boardmitglied wies darauf hin, dass seiner Meinung nach für renditeorientierte Leistungszusagen der Ansatz in IAS 37 einen solchen Ansatz konzeptionell rechtfertigen würde. Der Board stimmte überein, dass der lineare Ansatz mit Bezug auf "rückladende" leistungsorientierte Zusagen ein Missbrauchschutz sei, den man in IAS 19 eingebaut habe, damit Unternehmen nicht (möglicherweise wesentliche) Verpflichtungen aus leistungsorientierten Zusagen in frühen Jahren ansetzen. Da ein solches Merkmal nicht Teil der Bilanzierung von beitragsorientierten Plänen sei, würde das Vorhandensein oder Nichtvorhandensein eines Zeitraums bis zur Unverfallbarkeit zu unterschiedlichen Ergebnissen in der Bilanzierung von beitragsorientierten und leistungsorientierten Zusagen kommen. Der Stab warb für die Beibehaltung des derzeitigen Bilanzierungsansatzes in Phase I des Projekts zu Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, den man später in Phase II vielleicht ändern könne. Nach längerer Diskussion wurde per Handzeichen abgestimmt. Nur ein Boardmitglied zeigte keine Zustimmung.

Zuordnungen von Leistungen für leistungsorientierte Zusagen

In IAS 19 ist vorgeschrieben, dass die Leistungen in leistungsorientierten Plänen in Übereinstimmung mit der Planformel den Dienstjahren zugeordnet werden solange die Planformel nicht zur Zuordnung eines wesentliche höheren Niveau von Leistungen auf spätere Jahre führen würde. In solchen Fällen werden die Leistungen linear verteilt. In den Überlegungen, die zu IFRIC D9 Versorgungspläne mit garantierter Rendite auf geleistete Beiträge oder den Nominalwert geleisteter Beiträge führten, war erörtert worden, ob erwartete Gehaltssteigerungen bei der Bestimmung, ob die Planformel, die auf derzeitigem Gehalt basiert, späteren Jahren ein wesentlich höheres Leistungsniveau zuordnet, berücksichtigt werden sollten. Das Papier des Stabes enthielt den Vorschlag, dass der Board IFRIC bitten solle, eine separate Interpretation zu der Frage zu entwickeln, ob für leistungsorientierte Zusagen erwartete Gehaltssteigerungen bei der Bestimmung, ob eine Planformel, die auf derzeitigem Gehalt basiert, späteren Jahren ein wesentlich höheres Leistungsniveau zuordnet, berücksichtigt werden sollten

Für renditeorientierte Pläne, wie oben ausgeführt, kam der Board zu der Entscheidung, für zurückladende Pläne nicht auf eine lineare Verteilung zu bestehen sondern Leistungen nach der Planformel zuzuordnen. Um den Zeitrahmen von Phase I einhalten zu können, fragte der Board, ob es nicht möglich sei, dass IFRIC sich nocheinmal mit diesem Sachverhalt befassen könne, kam aber zu dem Schluss, dass man diesen Sachverhalt in Phase I nicht weiter vertiefen wolle und vorläufig auch IFRIC empfehlen wollen, sich nicht weiter damit zu beschäftigen. Dies gelte, obwohl man sich bewusst sei, dass es eine Inkonsistenz zwischen dem für renditeorientierte Zusagen gewählten Ansatz gebe und der Tatsache, dass man sich nicht weiter der Analyse einer Bilanzierungsalternative für zurückladende leistungsorientierte Pläne widmen werde. ein Boardmitglied gab an, dass es eventuell dem Stab ein Beispiel zur Verfügung stellen könne, das bei der Lösung des Problems vielleicht hilfreich sei.

Bewertung von Beitragsverpflichtungen

Auf der Sitzung im Mai 2007 war der Board zu dem Schluss gekommen, dass die renditeorientierten Zusagen zwei Komponenten aufweisen: eine Beitragsverpflichtung und eine Renditezusage auf die Beiträge. Der Board kam vorläufig zu dem Schluss, dass die in der Bilanz anzusetzende Schuld für jede Komponente wie folgt zu bemessen sei:

(a) Beitragsverpflichtung - Summe der ungezahlten Beiträge

(b) Renditezusage - beizulegender Zeitwerts der zugesagten Rendite abzüglich etwaigen Planvermögens, das für die Begleichung der Schuld zur Verfügung steht

Ein Boardmitglied wies jedoch darauf hin, dass die Bewertung der beiden Komponenten inkonsistent sei, weil es den Zeitwert des Geldes in der Beitragsverpflichtung nicht berücksichtige dann aber den Zeitwert des Geldes in der Renditezusage auf die Beiträge berücksichtige.

Der Board erörterte die Möglichkeit, die Beitragsverpflichtung mit dem beizulegenden Zeitwert zu bemessen, verwarf dies aber. Der Stab war jedoch der Meinung, dass die Diskussion dem Ausmaß des Zeitwerts des Geldes bei Beiträgen, die erst in ferner Zukunft geleistet werden, nicht ausreichend Rechnung getragen hätte - zum Beispiel bei fiktiven Beitragszahlungen an einen fiktiven Fond. Im Gegensatz dazu müssen Beiträge in beitragsorientierten Plänen oft relativ bald nach der Periode geleistet werden, auf die sie sich beziehen. Als Konsequenz hatte der Stab zwei Möglichkeiten herausgearbeitet, wie der zeitwert des Geldes berücksichtigt werden könne:

(a) Man gibt einen verpflichtenden Diskontierungssatz vor, oder

(b) man verlangt eine Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert.

Während der Stab eingestand, dass Möglichkeit (a) möglicherweise langwierigen Debatten über den richtigen Diskontierungssatz vermeiden würde, schlug er dem Board vor, sowohl die Beitragsverpflichtung als auch die Renditezusage mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten.

Während die Bewertung der Renditezusage mit dem beizulegenden Zeitwert allgemeine Zustimmung fand, da diese ein Finanzinstrument darstelle, gab es eine ausführliche Diskussion zwischen dem Stab und dem Board über die Beispiele zur Bewertung von Beitragsverpflichtungen, die im Papier des Stabs angeführt wurden. Ein Boardmitglied führte an, dass die Anforderung, die Beitragsverpflichtung mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten, zu unnötiger Komplexität führen würde. Ein weiteres Boardmitglied sagte, dass ihm die Bewertung der Beitragsverpflichtung mit dem beizulegenden Zeitwert nicht wirklich notwendig erschiene. Ein weiteres Boardmitglied gab an, dass während eine Bewertung der Beitragsverpflichtung mit dem beizulegenden Zeitwert nicht notwendig sei, weil ansonsten der Board auch die Paragraphen 52 und 53 von IAS 19 ändern müsse, eine Berücksichtigung des Zeitwerts des Geldes doch möglich sei und zwar durch Abzinsung der Beitragsverpflichtung mit dem Diskontierungssatz, der in IAS 19 für die Bewertung von leistungsorientierten Zusagen vorgeschrieben sei. Zu diesem Thema wurden kein Beschlüsse gefasst.

Inflation

Auf Grundlade der vorgeschlagenen Einteilung von Leistungen an Arbeitnehmer in die drei Kategorien, beitragsorientiert, renditeorientiert und leistungsorientierte Zusagen war der Stab gebeten worden, die Kategorisierung der Leistungszusagen in Bezug auf Inflation klarzustellen. Der Stab schlug folgendes vor:

(a) Leistungszusagen mit zugesagter Rendite auf Beiträge, die mit Lohninflation verbunden sind, werden als leistungsorientiert eingeordnet.

(b) Leistungszusagen mit zugesagter Rendite auf Beiträge, die mit Vermögenswerten oder Indizes verbunden sind (z.B. Verbraucherpreisindex), werden als renditeorientiert eingeordnet.

Der Stab hatte folgendes Beispiel zur Illustration entwickelt:

Plan A: Für jedes Dienstjahr erhält der Arbeitnehmer eine Pauschale Leistung im Wert von fünf Prozent seines neubewerteten Gehalts. Das neubewertete Gehalt ist das Gehalt aus dem Jahr, in dem es verdient wurde, erhöht in Übereinstimmung mit der Steigerung des des nationalen durchschnittlichen Gehaltsindex über den Zeitraum bis zur Beendigung des Arbeitsverhältnisses.

Der Stab argumentierte, dass ein solcher Plan als leistungsorientiert eingeordnet werden sollte, denn:

eine solche Zusage ist im Grunde genommen eine gehaltsbezogene leistungsorientierte Zusage, auch wenn das Gehalt, auf das sie sich bezieht, das nationale Durchschnittsgehalt ist und nicht das eigentliche Gehalt des Arbeitnehmers,

Anwender haben keine Probleme genannt, die in der Bewertung von Leistungszusagen, die an Lohninflationsindizes gebunden sind, nach der Methode der laufenden Einmalprämien aufgetreten seien,

die Einordnung dieser Zusagen als renditeorientiert würde zu einer deutlichen Veränderung in der Bilanzierung vieler gehaltsbezogener Leistungszusagen führen. Insbesondere würde eine Einordnung als renditeorientierte Leistungszusage vom Arbeitgeber verlangen, eine gehaltsbezogene Leistungszusage mit dem beizulegenden Zeitwert bewerten zu müssen.

In der nachfolgenden Diskussion gaben zwei Boardmitglieder offen ihre Ablehnung der Position des Stabs an. Sie argumentierten, dass solche Pläne als renditeorientierte Zusagen zu behandeln sein sollten. Der Rest des Boards schien ähnlicher Ansicht. Entscheidungen zu diesem Thema wurden nicht gefällt.

Komponenten der Aufwendungen von renditeorientierten Zusagen

Der Stab schlug vor, dass die Veränderung in der Verpflichtung für die renditeorientierte Zusage wie folgt aufgeteilt werden solle:

Dienstzeitaufwendungen als erster Ansatz der Schuld für die zu zahlenden Beiträge für das Jahr zuzüglich des ersten beizulegenden Zeitwerts der zugesagten Rendite auf diesen Beitrag;

Beizulegender Zeitwert des Gewinns/Verlusts aus den Folgebewertungen der Schuld.

Beide Komponenten sollten in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden ebenso wie alle Wertveränderungen des Planvermögens, das renditeorientierten Leistungszusagen zugrunde liegt. In Bezug auf renditeorientierte Leistungszusagen können Veränderungen des beizulegenden Zeitwerts (der Schulden) durch viele Faktoren verursacht werden, unter anderem durch

1. Veränderungen von Marktfaktoren (wie zum Beispiel risikolose Zinssätze),

2. Veränderungen von Bareinnahmen und Barauszahlungen,

3. Veränderungen der Kreditwürdigkeit,

4. das Vergehen der Zeit,

5. Veränderungen von demographischen Erfahrungen und

6. Veränderungen von Schätzmethoden oder Bewertungsmodellen.

Der Stab führte allerdings aus, dass eine Aufteilung von der Veränderung im beizulegenden Zeitwert der Schuld in weitere Komponenten unnötige Komplexität verursachen würde, ohne dass zusätzliche entscheidungsnützliche Informationen zur Verfügung gestellt würden. Dies sei durch Forschung zu anderen Projekten deutlich geworden. Der Board stimmte diesem Schluss im Großen und Ganzen zu; es wurde aber keine formale Abstimmung durchgeführt.

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