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Leasingverhältnisse

Date recorded:

Grundlegendes: In diesem Projekt haben die Boards zwei generelle Ansätze für die Bilanzierung durch den Leasinggeber erörtert:

Ausbuchungsansatz. Nach diesem Ansatz wird davon ausgegangen, dass der Leasinggeber einen Teil oder den gesamten Leasinggegenstand an den Leasinggeber im Austausch gegen das Recht auf Erhalt der Leasingzahlungen übertragen hat. Der Leasinggeber bucht den Leasinggegenstand aus, weil er während der Leasingdauer nicht länger das Recht auf dessen Nutzung kontrolliert. Der Leasinggeber bucht also den Leasinggegenstand aus und setzt eine Forderung an. Der Leasinggeber setzt die Rechte weiter an, die nicht an den Leasingnehmer übertragen worden sind (den Restwert des Leasinggegenstands).

Ansatz der Erfüllungspflichten. Nach diesem Ansatz wird davon ausgegangen, dass der Leasinggeber dem Leasingnehmer das Recht eingeräumt hat, seine wirtschaftliche Ressource zu nutzen (den Leasinggegenstand). Dies geschieht im Austausch für das Recht, Leasingzahlungen zu erhalten. Der Leasinggeber verliert die Kontrolle über den Leasinggegenstand nicht und setzt ihn weiterhin an. Der Leasinggeber setzt außerdem eine Forderung für das Recht, Leasingzahlungen zu erhalten, und eine entsprechende Verbindlichkeit für die Verpflichtung, das Nutzungsrecht an dem Leasinggegenstand zu überlassen, an.

Die Erörterung auf der heutigen Sitzung geht vom Ansatz der Erfüllungspflichten aus; dies ist das Modell, auf das sich beide Boards vorläufig geeinigt haben.

Sale-und-Lease-Back-Transaktionen

Als Teil ihrer Diskussionen, ob eine Sale-und-Lease-Back-Transaktion nach dem Ansatz der Erfüllungspflichten als Veräußerung und nicht als Finanzierung bilanziert werden solle, wurden den Boards die folgenden beiden Ansätze vorgestellt:

Bestimmung, ob die Transaktion die Veräußerung des zugrundeliegenden Vermögenswerts darstellt. Wenn dies nicht der Fall ist, ist sie als Finanzierungstransaktion zu bilanzieren.

Bestimmung, ob das Zurückleasen ein Leasingverhältnis ist. Wenn das Zurückleasen eher ein Rückkauf des zugrundeliegenden Vermögenswerts ist als ein Leasingverhältnis, sollte es als Finanzierungstransaktion bilanziert werden.

Ohne viel Diskussion kamen die Boards überein, dass der angemessenere Test derjenige sei, bei dem bestimmt wird, ob die Transaktion eine Veräußerung des zugrundeliegenden Vermögenswerts darstellt. Nachdem sie den Veräußerungsansatz unterstützt hatten, wurden den Boards dann die beiden folgenden Ansätze vorgestellt, mit denen bestimmt werden kann, ob eine Veräußerung stattgefunden hat:

A: Anwendung der Kontrollkriterien, die im Erlöserfassungsprojekt entwickelt worden sind.

B: Bestimmung, ob die Kontrolle übertragen wurde und alle bis auf einen trivialen Anteil der Chancen und Risiken, die mit dem zugrundeliegenden Vermögenswert zusammenhängen, an den Käufer übertragen worden sind.

Verschiedene Boardmitglieder unterstützten Ansatz B, da sie der Meinung waren, dass dieser sicherstellen wird, dass die meisten Sale-und-Lease-Back-Transaktion als Finanzierungstransaktionen bilanziert werden, was das grundlegende Merkmal der meisten dieser Transaktionen ist. Diese Mitglieder waren auch der Meinung, dass die Berücksichtigung der Chancen und Risiken der einzige Ansatz ist, der mit dem Leasingmodell im Einklang steht, und dass, wenn man die Sale-und Lease-Back-Transaktionen in Kombination betrachtet, er die sachgerechteste Lösung liefert. Einige der Unterstützer von Ansatz B fragten, warum eine so hohe Hürde ("alle bis auf einen trivialen Anteil") überkommen werden müsse, damit es als Verkauf angesetzt würde.

Andere Boardmitglieder unterstützten Ansatz A. Sie fragten, warum die Kontrollkriterien, die im Projekt zur Erlöserfassung entwickelt worden seien, nicht auf diese Transaktionen angewendet werden würden.

Ein anderes Boardmitglied sprach sich dafür aus, gar keine Leitlinien dazu in den Leasingstandard aufzunehmen, wie Sale-und-Lease-Back-Transaktionen bilanziert werden sollen, da in anderen Standards bereits genug Leitlinien entwickelt worden seien. Der erste Test sollte sein, durch Anwendung der Erlöserfassungskriterien zu prüfen, ob eine Veräußerung stattgefunden hat. Wenn die Transaktion als Finanzierungsvereinbarung anzusehen ist, sollten die Leitlinien zu Finanzinstrumenten angewendet werden.

Nach einer langen Diskussion über die Vorzüge der beiden Ansätze unterstützte die Mehrheit der Boardmitglieder Ansatz B, obwohl einige Boardmitglieder ihre Unterstützung dahingehend einschränkten, , dass die geleichen Kriterien angewendet werden müssten wie im Erlöserfassungsmodell.

Die Boards erörterten dann, ob ein Gewinn oder ein Verlust, der aus einer Sale-und-Lease-Back-Transaktion entsteht, aufgeschoben werden sollte. Sie erörterten zwei Ansätze:

Es werden Gewinne und Verluste aus Sale-und-Lease-Back-Transaktionen aufgeschoben, die nicht zum beizulegenden Zeitwert erfolgen.

Die angesetzten Vermögenswerte, Schulden, Gewinne und Verluste werden angepasst, um die gegenwärtigen Marktmieten widerzuspiegeln.

Die FASB-Mitglieder äußerten starke Unterstützung für den zweiten Ansatz, aber fragten, ob er praktisch umsetzbar sei. Der Stab gab zur Antwort, dass dieser Ansatz den bestehenden Vorschriften für Sale-und-Lease-Back-Transaktionen in IAS 17 ähnele und daher in der Praxis nicht zu schwer umzusetzen sein sollte. Nicht alle Boardmitglieder stimmten dieser Aussage zu.

Ein IASB-Mitglied stellte eine weitere Möglichkeit in den Raum, indem er sagte, dass, wenn eine Sale-und-Lease-Back-Transaktion nicht zum beizulegenden Zeitwert erfolgt, der Ansatz einer Veräußerung ausgeschlossen ist und deshalb der Transaktion als Finanzierungstransaktion zu bilanzieren ist. Verschiedene andere Boardmitglieder drückten Unterstützung für diese Möglichkeit aus, während andere den gleichen Ansatz vorzogen, der von den FASB-Mitgliedern unterstützt wurde.

Um Abstimmung gebeten kamen die Boards einstimmig überein, dass, solange die Sale-und-Lease-Back-Transaktion zu einer Veräußerung führt und sowohl die Veräußerung als auch das Zurückleasen zum beizulegenden Zeitwert erfolgt, Gewinne und Verluste, die aus der Transaktion entstehen, nicht aufgeschoben werden sollen. Die Mehrheit der Boardmitglieder kam außerdem vorläufig überein, das in Fällen, in denen entweder die Veräußerung oder das Zurückleasen nicht zum beizulegenden Zeitwert erfolgt, die Vermögenswerte, Schulden, Gewinne und Verluste angepasst werden sollen, um die gegenwärtigen Marktmieten widerzuspiegeln

Bilanzierung durch den Leasinggeber - Bilanzierung der Erfüllungspflicht des Leasinggebers einschließlich Erwägung der Erfassung von Gewinnen und Verlusten zu Leasingbeginn

Auf ihrer Sitzung im November hatten die Boards vorläufig vereinbart, dass die Folgebewertung der Erfüllungspflicht die Abnahme in der Verpflichtung des Unternehmens beschreiben solle, dem Leasingnehmer zu gestatten, den Leasinggegenstand zu nutzen. Der Stab war jedoch angewiesen worden, klarzustellen, wie die Erfüllungspflicht als erfüllt angesehen werden sollte und wie die Erlöse erfasst werden sollten. Auf dieser Sitzung empfahl der Stab, dass die Erlöse auf eine systematische und vernünftige Weise erfasst werden sollten, während die Erfüllungspflicht erfüllt wird. Dies könnte auf der Grundlage von Zeit erfolgen, auf Nutzung oder auf anderen Bewertungsgrundlagen, die erfassen, wie der wirtschaftliche Nutzen aus dem Leasinggegenstand dem Leasingnehmer zugeführt wird.

Einige Boardmitglieder fragten, wie der Leasinggeber den Grad der Nutzung durch den Leasingnehmer bestimmen solle. Ein anderes Boardmitglied merkte an, dass dies nahzulegen scheine, dass, wenn ein Leasingnehmer einen Leasinggegenstand nicht ordentlich nutze, der Leasinggeber seine Erfüllungspflicht nicht erfüllt habe und deshalb keine Erlöse erfassen dürfe. Andere Boardmitglieder lehnten den Vorschlag ebenfalls ab, da er ihrer Meinung nach nicht im Einklang mit dem Erlöserfassungsmodell steht, bei dem Erlöse in dem Grad erfasst werden, wie Leistungen erbracht oder Waren geliefert werden, unabhängig davon, wie der Kunde sie nutzt.

Den Vorschlag des Stabs verteidigend erklärte ein Boardmitglied, dass das Ziel sei, eine Erlöserfassung zuzulassen, die ähnlich der Produktionseinheiten-Methode für Abschreibungen sei. Nutzung durch den Leasingnehmer beziehe sich nicht auf tatsächliche Nutzung sondern auf vereinbarte Nutzung laut Bedingungen des Vertrags. Nach dieser Erklärung unterstützte eine Mehrheit der Boardmitglieder den Vorschlag des Stabs.

Die Boards erörterten dann die folgenden Ansätze, mit denen bestimmt werden soll, ob es einem Leasinggeber gestattet sein soll/ob von ihm gefordert werden soll, einen Gewinn/Verlust zu Beginn des Leasingverhältnisses anzusetzen:

A: Erfassung von Gewinn/Verlust bei Lieferung des Leasinggegenstands an den Leasingnehmer.

B: Keine Erfassung von Gewinn/Verlust bei Lieferung des Leasinggegenstands an den Leasingnehmer.

C: Erfassung von Gewinn/Verlust bei Lieferung des Leasinggegenstands an den Leasingnehmer aber nur für einige Leasinggeber.

Verschiedene Boardmitglieder lehnten den Vorschlag des Stabs ab, die Erfassung eines Gewinns oder Verlusts zu Leasingbeginn zu verbieten, und wiesen darauf hin, dass dies nicht im Einklang mit dem Erlöserfassungs- oder dem Erfüllungspflichtenmodell stehe. Diese Boardmitglieder waren der Meinung, dass, sobald eine Erfüllungspflicht erfüllt ist, Erlöse erfasst werden sollten und dass die Lieferung des Leasinggegenstands an den Leasingnehmer eine der Erfüllungspflichten des Leasinggebers sei.

Die Boards erörterten ausführlich, ob ein Leasinggeber mehr als eine Erfüllungspflicht hat. Der FASB zeigte starke Unterstützung für den Vorschlag des Stabs, aber der IASB war hälftig geteilt. Wegen der Abwesenheit des Vorsitzenden, der über die Entscheidungsstimme verfügt, wurde vereinbart, dass der Stab den Sachverhalt gegen Ende der Woche noch einmal vorbringen solle.

Der Stab fragte die Boards dann, welchen Leasinggebern gestattet sein solle, einen Gewinn oder Verlust zu erfassen. Wieder stimmten verschiedene Boardmitglieder entschieden gegen den Vorschlag des Stabs, dass Leasinggeber - abhängig davon, ob der Buchwert des zugrundeliegenden Vermögenswerts von seinem beizulegenden Zeitwert abweicht - einen Gewinn oder Verlust erfassen sollten, da dieser Ansatz den Schwerpunkt darauf lege, zu welchem Betrag der Leasinggeber den zugrundliegenden Vermögenswert erfasst hat. Ihrer Meinung nach steht dieser Ansatz im Einklang mit dem Ausbuchungsmodell, nicht mit dem Erfüllungsmodell, das derzeit erörtert werden. Ein anderes Boardmitglied merkte an, dass nach dem Erfüllungspflichtenmodell die Gegenleistungsforderung den verschiedenen Erfüllungspflichten auf Grundlage ihres Einzelveräußerungspreises zugewiesen werden sollte - ähnlich dem Erlöserfassungsmodell. Andere Boardmitglieder fragten, was die zugehörigen Kosten für die erfassten Erträge wären.

Die Boards kamen vorläufig überein, dass die Erfassung von Erlösen am ersten Tag nicht nur auf Händler- und Herstellerleaser beschränkt sein solle aber dass die erfassten Erlöse nicht auf dem Buchwert des zugrundeliegenden Vermögenswerts basieren sollten. In Bezug auf die frage, wie die Erlöse erfasst werden sollen, wiesen die Boards den Stab an, die Alternativen nach dem Erfüllungspflichtenmodell weiter untersuchen solle. Dies gelte auch für die früher geäußerte Frage, ob der Leasinggeber mehr als eine Erfüllungspflicht habe. Da es wahrscheinlich ist, dass der Stab einige Zeit brauchen wird, um die notwendigen Agendapapiere zu erstellen, sollen diese Fragen auf einer Sondersitzung Anfang Mai erörtert werden.

Bilanzierung von Unterleasingverhältnissen - Erfüllungspflichtenmodell

Die Boards wurden gebeten, die Bilanzierung von Unterleasingverhältnissen nach den vorgeschlagenen neuen Leasingvorschriften nach dem Erfüllungspflichtenansatz zu erwägen. Ohne jegliche Diskussion kamen die Boards überein, dass besondere Bewertungs- und Ansatzleitlinien für Vermögenswerte und Schulden, die aus Unterleasingverhältnissen entstehen, nicht erforderlich sind.

Die Boards erörterten verschiedene Möglichkeiten für die Darstellung von Vermögenswerten und Schulden, die aus Unterleasingverhältnissen entstehen. Die FASB-Mitglieder zogen eine Möglichkeit vor, nach der das Nutzungsrecht des Vermögenswerts, die Leasingforderung und die Erfüllungspflicht des Leasinggebers brutto als eine Zwischensumme als Teil der Sachanlagen in der Darstellung der Finanz- und Vermögenslage gezeigt werden, wobei die Verpflichtung, Leasingzahlungen zu leisten, separat als Teil der Schulden gezeigt wird (Möglichkeit C 1). Die IASB-Mitglieder zogen zuerst eine Bruttodarstellung aller Beträge ohne Zwischensummen vor (Möglichkeit A).

Der Stab merkte an, dass dies in absolutem Widerspruch zu der früheren Entscheidung der Boards stehe im Hinblick auf die Bruttodarstellung mit einer Zwischensumme für Leasinggeber und fragte den IASB, ob er Willens sei, diesen Widerspruch zu akzeptieren und seine Entscheidung in der Grundlage für Schlussfolgerungen zu erläutern.

Nach sorgfältiger Überlegung änderten die IASB-Mitglieder ihre Bevorzugung und sprachen sich für die Bruttodarstellung aller Vermögenswerte und Schulden mit Ausnahme der Verpflichtung, Leasingzahlungen zu leisten, und einer Nettozwischensumme aus (Möglichkeit C). Um Konvergenz zwischen den beiden Boards zu erzielen, deuteten die FASB-Mitglieder an, dass sie auch die Möglichkeit C anstelle der Möglichkeit C 1 unterstützen könnten, die sie zuerst vorgezogen hatten.

Die Boards kamen des Weiteren vorläufig überein, die Angabe der Art und des Betrags von wesentlichen Unterleasingverhältnissen im Abschluss des Leasinggebers zu fordern. Die Boards werden ihre Erörterungen zur Leasingbilanzierung in späteren Sitzungsteilen fortsetzen.

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