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IAS 12 Ertragsteuern — Ansatz von latenten Steueransprüchen für nicht realisierte Verluste

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Im Mai 2012 hatte der IASB den Standardentwurf ED/2012/1 Jährliche Verbesserungen an den IFRS: Zyklus 2010-2012 mit der Bitte um Stellungnahme veröffentlicht. In diesem Entwurf wurden Änderungen an elf IFRS als Ausfluss seines Projekts jährlicher Verbesserungen vorgeschlagen. Eine der vorgeschlagenen Änderungen betrag IAS 12, mit der Folgendes klargestellt werden sollte:

  • Die Beruteilung, ob man den Steuereffekt einer abzugsfähigen temporären Differenz (deductible temporary difference, DTD) als latenten Steueranspruch ansetzen soll, ist im Wege einer kombinierten Beurteilung sämtlicher temporärer Differenzen vorzunehmen, die, wenn sie sich umkehren, Abzugsposten gegen dieselbe Art steuerbarer Erträge entstehen lassen;
  • steuerbare Gewinne, gegen die ein Unternehmen den Ansatz eines latenten Steueranspruchs prüft, sind der Betrag vor Umkehrung von abzugsfähigen temporären Differenzen; und
  • allein Maßnahmen, die zu versteuerndem Einkommen führen oder dieses erhöhen, stehen für Steuergestaltungsmöglichkeiten.

Auf seiner Sitzung im November 2012 hatte das Komitee die Rückmeldungen der Adressaten auf diese vorgeschlagene Änderung erwogen. Man nahm Fragen seitens der Adressaten zur Kenntnis, ob

  • ein unrealisierter Verlust auf einem zum beizulegenden Zeitwert bewerteten schuldrechtlichen Instrument zu einer DTD führt, wenn der Halter erwartet, den Buchwert des Vermögenswertes dadurch wiederzuerlangen, dass er dieses bis zur Fälligkeit hält und sämtliche vertraglichen Zahlungen vereinnahmt; und
  • ein Unternehmen eine Rückgewähr des Vermögenswerts annehmen darf, die über dem Buchwert liegt, wenn zukünftig zu versteuerndes Einkommen erwartet wird, gegen das die DTDs verwendet werden können.

Das Komitee hatte Bedenken geäußert, ob diese Sachverhalte innerhalb des engen Rahmens des Prozesses jährlicher Verbesserungen behandelt werden können oder nicht eher im Wege einer eng abgegrenzten Änderung an IAS 12 erfolgen sollten. Man beschloss daher, den IASB hinsichtlich des sachgerechtesten weiteren Vorgehens zu konsultieren.

Auf der Dezembersitzung des IASB fassten die Stabsmitarbeiter die Ergebnisse der Erörterung des IFRS Interpretations Committee zusammen und stellten gleichzeitig eine Untersuchung der Sachverhalte zur Verfügung, bei denen das Komitee der Ansciht war, dass diese der Klärung bedürfen, bevor irgendwelche Klarstellungen hinsichtlich der Bilanzierung von latenten Steueransprüchen für unrealisierte Verluste auf schuldrechtlichen Instrumenten erfolgen könnten. Zu diesen Fragestellungen gehörten die nachfolgend genannten:

 

Führt ein unrealisierter Verlust auf einem zum beizulegenden Zeitwert bewerteten schuldrechtlichen Instrument zu einer DTD , wenn der Halter erwartet, den Buchwert des Vermögenswertes dadurch wiederzuerlangen, dass er dieses bis zur Fälligkeit hält und sämtliche vertraglichen Zahlungen vereinnahmt?

Die Stabsmitarbeiter vertraten die Ansicht, dass DTDs aus unrealsierten Verlusten bei schuldrechtlichen Instrumenten resultieren könnten, die als zur Veräußerung verfügbar eingestuft wurden, falls sich der unrealiserte Verlust umkehrt, weil das Unternehmen erwartet. den Buchwert dadurch wiederzuerlangen, dass es dieses bis zur Fälligkeit zu hält und sämtliche vertraglichen Zahlungen vereinnahmt (d.h., auf das Halten hin angesetzte DTDs), obgleich das Komitee zu diesem Sachverhalt noch zu keinem Beschluss gekommen ist.

 

Welche Anpassungen müssen am zu versteuernden Einkommen im Sinne von IAS 12.5 zur Beurteilung des Ansatzes latenter Steueransprüche vorgenommen werden?

Die Stabsmitarbeiter empfahlen, dass sämtliche steuerlichen Abzüge aus Umkehrungen von DTDs bei der Beurteilung des Ansatzes latenter Steueransprüche dem zu versteuernden Einkommen wieder zugeschlagen werden sollten, obgleich sich das Komitee zu diesem Sachverhalt noch nicht geäußert hat.

 

Kann ein Unternehmen eine Rückgewähr des Vermögenswerts annehmen, die über dem Buchwert liegt, wenn zukünftig zu versteuerndes Einkommen erwartet wird, gegen das die DTDs verwendet werden können?

Der Stab empfahl, dass ein Unternehmen annehmen sollte, dass eine Rückgewähr eines Vermögenswerts über dem Buchwert möglich, wenn zukünftig zu versteuerndes Einkommen erwartet wird, gegen das die DTDs verwendet werden können - vorausgesetzt, dass die Rückgewähr über den Buchwert hinaus wahrscheinlich ist.

 

Werden abzugsfähige temporäre Differenzen aus unrealisierten Verluste auf schuldrechtliche Instrumente, die als zur Veräußerung verfügbar klassifiziert wurden, getrennt von anderen nutzbaren DTDs beurteilt, oder erfolgt dies in Kombination mit den übrigen DTDs des Unternehmens?

Die Stabsmitarbeiter empfahlen die Beibehaltung der Vorschläge aus dem Standardentwurf, wo klargestellt werde, dass sich die Nutzung abzugsfähiger temporärer Differenzen ausschließlich auf Grundlage des Steuerrechts ergebe (d.h. eine mögliche Zusammenfassung wird allein durch das Steuerrecht festgelegt).

Bei der Erfragung der Sichtweisen des Boards zu der Untersuchung der Stabsmitarbeiter und zur Frage, ob diese Sachverhalte in einem eigenständigen, eng abgegrenzten Projekt zur Änderung von IAS 12 abgehandelt werden sollen, brachten viele Boardmitglieder ihre Untersütztung für die Vorschläge des Stabs zum Ausdruck. Ein paar wenige Anmerkungen und Bedenken wurden jedoch laut, darunter die folgenden:

  • die zeitgerechte Lösung eines eng abgegrenzten Projekts zur Änderung von IAS 12. Viele Boardmitglieder brachten Bedenken vor, dass ein eng abgegrenztes Projekt nicht zeitnah abgeschlossen werden könnte. Daher schlugen einige vor, dass einige der weniger strittigen Sachverhalte im Rahmen des Projekts jährlicher Verbesserungen behandelt werden sollten, während man andere Themen im Zuge der eng abgegrenzten Änderung erwägen solle. Allerdings hatten andere Boardmitglieder aus einer Reihe von Gründen Vorbehalte gegenüber dieser Sichtweise. So führten sie u.a. die Sorge ins Feld, Bilanzierungssachverhalte 'Stück für Stück' abzuhandeln und die Sorge, dass selbst die weniger strittigen Sachverhalte die Kriterien für eine jährliche Verbesserung nicht erfüllen mögen.
  • der Umstand, ob die Antwort in dem Papier der Stabsmitarbeiter eine Antwort auf die in der Einreichung gestellte Frage gibt. Zu diesen Fragen gehörte, ob ein unrealisierter Verlust auf einem schuldrechtlichen Instrument, das zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, zu einer DTD führt, wenn der Halter erwartet, den Buchwert des Vermögenswerts zurück zu erlangen, indem er es bis zur Fälligkeit hält und alle vertraglichen Zahlungen vereinnahmt, sowie, ob ein Unternehmen eine Rückgewähr des Vermögenswerts annehmen darf, die über dem Buchwert liegt, wenn zukünftig zu versteuerndes Einkommen erwartet wird, gegen das die DTDs verwendet werden können. Der Stab meinte, dass er diese Rückmeldungen bei den künftigen Erörterungen mit dem Komitee erwägen wolle.
  • Unterschiede in den Sichtweisen zwischen IASB und FASB. Die Stabsmitarbeiter fassten kürzlich durchgeführte Erörterungen auf Seiten des FASB hinsichtlich der Notwendigkeit einer Bewertungsanpassung in Bezug auf latente Steueransprüche aus nicht realisierten Verlusten zusammen, die bei schuldrechtlichen Instrumenten anfielen, welche als zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten klassifiziert und deren Wertänderungen im Sonstigen Gesamtergebnis erfasst würden (FVTOCI-Schuldtitel). Unter den Vorschlägen des FASB war einer, wonach ein Unternehmen, die Notwendigkeit einer Bewertungsanpassung auf latente Steueransprüche in Bezug auf FVTOCI-Schuldtitel getrennt von seiner Einwertung anderweitiger latenter Steueransprüche vorzunehmen habe und dass eine getrennte Beurteilung nur für latente Steueransprüche aus Verlusten aus FVTOCI-Schuldtiteln vorgenommen werden soll, die im Sonstigen Gesamtergebnis erfasst wurden. Latente Steueransprüche, die sich auf Verluste beziehen, die im Periodenergebnis erfasst wurden, sind gemeinsam mit anderen latenten Steueransprüchen zu beurteilen. Viele Boardmitglieder äußerten Bedenken dahingehend, dass sich der vom FASB vorgeschlagene Ansatz von den Vorschriften in IAS 12 unterscheide.

Letztlich entschied der IASB, dass die Bilanzierung latenter Steueransprüche für unrealiserte Verluste bei schuldrechtlichen Instrumenten im Wege eines eigenständigen, eng abgegrenzten Projekts geklärt werden sollte, mit dem IAS 12 geändert würde. Der Board meinte, dass der Sachverhalt, ob ein Unternehmen annehmen kann, dass eine Rückgewähr eines Vermögenswerts über dem Buchwert möglich ist, wenn zukünftig zu versteuerndes Einkommen erwartet wird, in einem eigenständigen, eng abgegrenzten Projekt behandelt werden solle und ein solches Projekt umfangreicher als das ist, was im Wege einer jährlichen Verbesserung angegangen werden kann.

Der IASB stimmte dem Komitee ferner vorläufig zu, dass eine Klärung dieses Sachverhalts eine Behandlung der Frage erfordere, ob ein unrealisierter Verlust eines schuldrechtlichen Instruments, das zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, zu einer abzugsfähigen temporären Differenz führt, wenn der Halter erwartet, den Buchwert des Vermögenswertes dadurch wiederzuerlangen, dass er dieses bis zur Fälligkeit hält und sämtliche vertraglichen Zahlungen vereinnahmt.

Die Stabsmitarbeiter beabsichtigen, eine Untersuchung der verschiedenen Ansätze zur Bilanzierung latenter Steueransprüche für unrealisierte Verluste anzufertigen, die dann auf einer künftigen Sitzung des IFRS Interpretations Committee diskutiert werden sollen.

 

Zugehörige Sitzungsmitschriften


Zugehörige Interpretationen

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