Finanzinstrumente - Begrenzte erneute Erwägung von IFRS 9 (Klassifizierung und Bewertung)

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Übergang

Der IASB erörterte, wie und wann die Vorschriften zu Klassifizierung und Bewertung in IFRS 9 angewendet werden sollten. Der IASB erörterte zudem den Übergang auf IFRS 9 als Gesamtpaket, wobei die Wechselwirkungen zwischen seinen Phasen erwogen wurden.

In den vom Stab vorgelegten Papieren für die Sitzung wurden grundsätzlich folgende Sachverhalte erwogen:

  • wie die vorgeschlagenen begrenzten Änderungen an den in IFRS 9 niedergelegten Vorschriften zu Klassifizierung und Bewertung im Hinblick auf die Änderungen an der Beurteilung der Zahlungsstromcharakteristika und des Geschäftsmodells infolge der FVTOCI-Kategorie für infrage kommende Schuldtitel sowie die Ausweitung der bestehenden Vorschriften in IFRS 9 zur Fair-Value-Option auf schuldrechtliche Instrumente, die zum beizulegenden Zeitwert mit Erfassung der Wertänderungen im sonstigen Gesamtergebnis bewertet werden, erstmals angewendet werden sollten; und
  • wann die vorgeschlagenen begrenzten Änderungen an den Vorschriften zu Klassifizierung und Bewertung in IFRS 9 erstmals angewendet werden sollten.

 

Begrenzte Änderungen an den Teilen zu Klassifizierung und Bewertung

Mit Blick auf den Übergang auf die begrenzten Änderungen an den Vorschriften zu Klassifizierung und Bewertung aus IFRS 9 stimmten die Boardmitglieder den von den Stabsmitarbeitern unterbreiteten Empfehlungen ohne große Diskussion vorläufig zu. Diese Empfehlungen beinhalteten, dass ein Unternehmen beim Übergang auf die geänderten Klassifizierungs- und Bewertungsvorschriften

  • die Beurteilung der vertraglichen Zahlungsstromcharakteristika, wie sie in IFRS 9 (2010) niedergelegt sind, rückwirkend anzuwenden hat, wenn es unmöglich ist, die überarbeitete Beurteilung der vertraglichen Zahlungsströme rückwirkend anzuwenden; und
  • die Buchwerte jener finanzieller Vermögenswerte anzugeben, deren vertragliche Zahlungsströme mangels Möglichkeit nach IFRS 9 (2010) und nicht nach den überbeiteten Vorschriften zu Klassifizierung und Bewertung beurteilt wurden, und zwar bis zur Ausbuchung der betroffenen finanziellen Vermögenswerte.

An den bestehenden Übergangsvorschriften in IFRS 9 wären infolge

  • der vorgeschlagenen Änderungen an der Beurteilung des Geschäftsmodells oder
  • der vorgeschlagenen Ausweitung der Fair-Value-Option für Bilanzierungsanomalien auf schuldrechtliche Instrumente, die ansonsten zum FVTOCI bewertet würden,

keine Änderungen erforderlich.

 

IFRS 9 als Gesamtpaket

Hinsichtlich der allgemeinen Übergangsleitlinien zum IFRS 9-Projekt insgesamt führten viele Boardmitglieder die Komplexität an, die IFRS 9 derzeit infolge der phasenweisen Abarbeitung des Projekts und der zuvor herausgegebenen Fassungen von IFRS 9 anhafte. Allerdings konzedierten sie, dass sie zurückliegende Entscheidungen hinsichtlich einer vorzeitigen Anwendung von IFRS 9 nicht ändern könnten.

Die Boardmitglieder brachten spezielle Fragen und Bedenken auf, darunter die folgenden:

  • Sollen Unternehmen, die IFRS 9 (2009) oder IFRS 9 (2010) vorzeitig angewendet haben, verpflichtet werden, das Gesamtpaket von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden, sobald dieses zur Verfügung steht? Viele Boardmitglieder äußerten Bedenken hinsichtlich der Vergleichbarkeit und bevorzugten deshalb, dass diejenigen, die IFRS 9 (2009) oder IFRS 9 (2010) vorzeitig angewendet haben, verpflichtet werden, das Gesamtpaket von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden. Die meisten Boardmitglieder konzedierten jedoch, dass der IASB bei der Herausgabe der Vorfassungen von IFRS 9 gegenüber den Adressaten gesagt hatte, dass er sie nicht zu einer vorzeitigen Anwendung der anderen Projektphasen zwingen würde, wenn sie IFRS 9 (2009) oder IFRS 9 (2010) vorzeitig anwendeten.
  • Sollte die Vergleichbarkeit Vorrang vor allem anderen besitzen, so dass Unternehmen nicht länger berechtigt wären, herausgegebene Phasen von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden, ohne das Gesamtpaket von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden, sobald dieses zur Verfügung steht? Viele Boardmitglieder brachten erhebliche Vorbehalte in Bezug auf die derzeit im Markt bestehende mangelnde Vergleichbarkeit zum Ausdruck. Sie bevorzugten, dass eine vorzeitige Anwendung einer einzelnen Phase von IFRS 9 nicht länger zulässig sein sollte, ohne dass nicht auch alle anderen Phasen von IFRS 9 vorzeitig angewendet werden. Einige wenige Boardmitglieder meinten allerdings, dass alle herausgegebenen Projektphasen eine Verbesserung der Rechnungslegung darstellen sollten und hatten deshalb Bedenken hinsichtlich eines Verbots einer vorzeitigen Anwendung einzelner Phasen des IFRS 9-Projekts. Um Vergleichbarkeitsprobleme zu begrenzen, drückten viele Boardmitglieder die Ansicht aus, dass Unternehmen nicht länger berechtigt sein sollten, irgendwelche Vorversionen von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden, sobald die begrenzten Änderungen an IFRS 9 oder das Wertminderungsprojekt zum Abschluss gebracht worden sei.
  • Sollte eine vorzeitige Anwendung des IFRS 9-Projektsabschnitts zur Sicherungsbilanzierung zulässig sein? Ein Boardmitglied glaubte, dass der Projektteil zur Sicherungsbilanzierung Abschlussnutzern erheblichen Nutzen stiften würde. Daher schlug er vor, dass der Projektabschnitt zur Sicherungsbilanzierung aus IFRS 9 ausgeklammert werden sollte, damit diese Phase vorzeitig angewendet werden könne, ohne dass eine vorzeitige Anwendung aller Phasen von IFRS 9 gefordert würde. Die meisten Boardmitglieder hatten bezüglich eines solchen Vorgehens aber Vorbehalte.
  • Lässt sich eine Entscheidung zu Übergangsleitlinien abgeben, ohne dass hinreichend klar ist, wann alle Phasen von IFRS 9 abgeschlossen sein werden? Viele Boardmitglieder meinten, dass erhebliche zeitliche Unsicherheit hinsichtlich des Abschlusses der verbleibenden Phasen des IFRS 9-Projekts bestünden. Ein Boardmitglied meinte daher, dass die Erörterungen zum Übergang verfrüht seien. Die meisten Boardmitglieder meinten allerdings, dass ein Prinzip für den Übergang auf IFRS 9 festgelegt werden müsse. Sie meinten, dass dieses Prinzip eine erneute Beurteilung erfordere, wenn die verbleibenden Projektphasen abgeschlossen würden.

Nach Äußerung dieser allgemeinen Bedenken erwogen die Boardmitglieder die speziellen Empfehlungen zum Übergang, wie sie in der Unterlage des Stabs dargestellt wurden.

Der IASB beschloss vorläufig, dass Unternehmen, die IFRS 9 (2009) oder IFRS 9 (2010) vor der Anwendung der begrenzten Änderungen an IFRS 9 angewendet haben, eine zuvor getätigte Ausübung der Fair-Value-Option zurücknehmen müssen, falls bei erstmaliger Anwendung der überarbeiteten Klassifizierungs- und Bewertungsvorschriften keine Bilanzierungsanomalie mehr besteht. Unternehmen wären berechtigt, die Fair-Value-Option auf neue Bilanzierungsanomalien anzuwenden, die sich im Zuge der erstmaligen Anwendung der geänderten Klassifizierungs- und Bewertungsvorschriften ergeben.

Der IASB entschied vorläufig, dass, sobald die begrenzten Änderungen an IFRS 9 oder dem Projektabschnitt zu Wertminderungen fertiggestellt sind, Unternehmen nicht länger berechtigt seien, die Vorfassungen von IFRS 9 vorzeitig anzuwenden. Jene Unternehmen, die vor Veröffentlichung der vollständigen Fassung von IFRS 9 eine frühere Fassung von IFRS 9 angewendet haben, wären berechtigt, diese Fassung bis zum Zeitpunkt der verpflichtenden Erstanwendung von IFRS 9 weiter anzuwenden.

Der IASB beschloss ferner vorläufig, dass eine vorzeitige Anwendung von IFRS 9 insgesamt zulässig sein sollte, sobald alle Vorschriften herausgegeben wurden.

Schließlich entschied der IASB vorläufig noch einmal zu bestätigen, dass eine Anpassung von Vergleichsinformationen zu Klassifizierung und Bewertung nicht erforderlich sei. Unternehmen dürften Vergleichsinformationen nur dann anpassen, wenn die Informationen ohne nachträgliche bessere Erkenntnis zur Verfügung steht.

 

Angaben

Der IASB erörterte auch die sich aus den vorgeschlagenen begrenzten Änderungen an IFRS 9 ergebenden Ausweis- und Angabevorschriften sowie die Wechselwirkung der vorgeschlagenen Angaben im Projektabschnitt zu Klassifizierung und Bewertung mit jenen, die im Projektabschnitt zu Wertminderungen vorgeschlagen werden.

Hinsichtlich der geänderten Beurteilung der Zahlungsstromcharakteristika empfahl der Stab folgendes:

  • Das mit der Beurteilung der Zahlungsstromcharakteristika verbundene Ermessen sollte IAS 1 Darstellung des Abschlusses als Beispiel für ein Ermessen hinzugefügt werden, das eine bedeutende Auswirkung auf die im Abschluss angesetzten Beträge haben kann.
  • Quantitative Angaben sollten verlangt werden, wenn Ermessen hinsichtlich geänderter Zins- und Tilgungszahlungen eine bedeutende Auswirkung im Einklang mit den Vorschriften in IAS 1.122 haben. Die Stabsmitarbeiter glaubten, dass die folgenden quantitativen Angaben nützliche Informationen böten, um einen Nutzer in die Lage zu versetzen, die Auswirkung auf den Abschluss einzuschätzen: der Buchwert der finanziellen Vermögenswerte (aufgeteilt nach fortgeführten Anschaffungskosten und FVTOCI); der entsprechende beizulegende Zeitwert für finanzielle Vermögenswerte, die zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet werden; das entsprechende im sonstigen Gesamtergebnis der Periode erfasste Bewertungsergebnis für finanzielle Vermögenswerte, die zum FVTOCI bewertet werden.

Im Hinblick auf die vorgeschlagene Hinzufügung einer FVTOCI-Kategorie für infrage kommende schuldrechtliche Instrumente empfahlen die Stabsmitarbeiter des IASB folgendes:

  • Im Hinblick auf den Ausweis von Bewertungserfolgen aus der Ausbuchung schuldrechtlicher FVTOCI-Instrumente sollten keine neuen Vorschriften aufgenommen werden.
  • Der Wertminderungsangaben für FVTOCI-Schuldtitel sollten im Einklang mit jenen für Vermögenswerte stehen, die zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet werden, einschließlich der Angabe des kumulierten Wertminderungsbetrags.
  • Der Ausweis eines Risikovorsorgesaldos unmittelbar in der Bilanz sollte für FVTOCI-Schuldtitel untersagt werden.
  • Für FVTOCI-Schuldtitel sollte kein Vortrag der Risikovorsorge verlangt werden.

Die Boardmitglieder stimmten den vom Stab angeführten Empfehlungen grundsätzlich zu. Allerdings wurden zwei Bedenken geäußert.

Zum einen glaubten viele Boardmitglieder hinsichtlich der geänderten Beurteilung der Zahlungsstromcharakteristika, dass quantitative Angaben nicht verlangt werden sollten, wenn die Beurteilung der vertraglichen Zahlungsstromcharakteristika eine bedeutende Auswirkung auf die im Abschluss angesetzten Beträge haben könnten. Die Boardmitglieder bezweifelten die Bedeutung der an Zins- und Tilgungsbertrag erfolgten Änderungen.

Zum anderen unterstützen viele Boardmitglieder hinsichtlich der vorgeschlagenen Aufnahme einer FVTOCI-Kategorie für infrage kommende schuldrechtliche Instrumente die Empfehlung des Stabs nicht, keinen Vortrag der Risikovorsorge für FVTOCI-Schuldtitel zu verlangen. Die Boardmitglieder sahen einen Wert in einer Trennung der Fair-Value-Änderung für FVTOCI-Schuldtitel in Marktbewegungen und Bewegungen erwarteter Verluste, um zum sich insgesamt als beizulegenden Zeitwert ergebenden Buchwert zu gelangen.

Als darüber abgestimmt wurde, unterstützten die Boardmitglieder die vorstehend umrissenen Empfehlungen des Stabs vorläufig - mit der Ausnahme, dass quantitative Angabe nicht verlangt werden sollten, wenn die Beurteilung der vertraglichen Zahlungsstromcharakteristika eine bedeutende Auswirkung auf die im Abschluss angesetzten Beträge haben könnte, und dass ein Vortrag der Risikovorsorge für FVTOCI-Schuldtitel vorgesehen werden sollte.

 

Nächste Schritte

Der IASB erwartet, die Erwägungen rund um den Konsultationsprozess auf einer künftigen Sitzung zu erörtern. Er beabsichtigt, einen Standardentwurf im vierten Quartal 2012 zu veröffentlichen.

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