Bewertungskategorie FV-OCI

Auf ihrer Sitzung am 21. Mai 2012 erörterte der IASB, ob eine Zeitwertbewertung mit Erfassung der Wertänderungen im Sonstigen Gesamtergebnis (FV-OCI) als Bewertungskategorie für infrage kommende^[1] finanzielle Schuldtitel eingeführt werden soll.

IFRS 9 enthält keine Bewertungskategorie FV-OCI für infrage kommende Schuldinstrumente, und einige Anwender haben angemerkt, dass die Klassifizierungsergebnisse, die sich aus IFRS 9 ergeben, ihnen nicht gestatten, ihr Geschäftsmodell auf sinnvolle Weise widerzuspiegeln.

Einige Boardmitglieder wiesen darauf hin, dass die Einführung einer FV-OCI-Bewertungskategorie auch Folgendes erreichen würde:

• Reduzierung der Unterschiede zwischen IFRS 9 und dem vorläufigen Klassifizierungs- und Bewertungsmodell des FASB^[2] und
• Adressierung von Bedenken hinsichtlich Bilanzierungsanomalien, die aus dem Zusammenwirken zwischen der Bilanzierung von finanziellen Vermögenswerten nach IFRS 9 und der Bilanzierung von Versicherungsverbindlichkeiten nach dem Projekt zur Bilanzierung von Versicherungsverträgen entstehen können.

Einige Boardmitglieder wiesen jedoch darauf hin, dass die Einführung einer FV-OCI-Bewertungskategorie die Komplexität der Bilanzierung von Finanzinstrumenten noch erhöhen würde. Daher schlugen sie vor, nur die Bewertungskategorien der fortgeführten Anschaffungskosten und  der Zeitwertbewertung mit Erfassung der Wertänderungen im Periodenergebnis (FV-NI) zuzulassen. Die meisten Mitglieder des IASB unterstützten den Vorschlag des Stabs, eine Zeitwertbewertung mit Erfassung der Wertänderungen im Sonstigen Gesamtergebnis (FV-OCI) als Bewertungskategorie für infrage kommende finanzielle Schuldtitel einzuführen.

Der Stab gab der Meinung Ausdruck, dass bei Schuldinstrumenten in der Klassifizierungs- und Bewertungskategorie FV-OCI sowohl die fortgeführten Anschaffungskosten als auch Informationen zum beizulegenden Zeitwert relevant sind. Daher schlug der Stab Folgendes vor:

• Solche finanziellen Vermögenswerte würden in der Bilanz mit dem beizulegenden Zeitwert bewertet.
• Zinseinküfte würden im Periodenergebnis unter Anwendung der Effektivzinsmethode erfasst, die auf finanzielle Vermögenswerte angewendet wird, die zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet werden.
• Die Wertminderungsmethode für die Erfassung von Wertverlusten und -aufholungen im Periodenergebnis wäre die gleiche wie die für finanzielle Vermögenswerte, die zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet werden.
• Gewinne oder Verluste im beizulegenden Zeitwert würden im Sonstigen Gesamtergebnis über die Laufzeit des finanziellen Vermögenswerts erfasst, und der kumulierte Gewinn oder Verlust würde im Periodenergebnis recycelt, wenn der finanzielle Vermögenswert ausgebucht oder dauerhaft wertgemindert ist.

Einige IASB-Mitglieder fragten, warum ein Recycling für Schuldinstrumente aber nicht für Eigenkapitalinstrumente vorgeschrieben würde (bei Designierung als FV-OCI bei erstmaligem Ansatz^[3]).

Der Stab des IASB hielt fest, dass er von Unternehmen, die Eigenkapitalinstrumente halten, die für eine FV-OCI-Klassifizierung infrage kommen, gehört habe, dass diese Anlagen nicht zur Erzielung von Leistung sondern aus strategischen Gründen gehalten werden. Daher wäre es nicht relevant, die zugehörigen Gewinne und Verluste im Periodenergebnis zu erfassen.

Andere Boardmitglieder wiesen darauf hin, dass Investoren Recycling wichtig sei und dass diese Informationen in der Gesamtergebnisrechnung und nicht im Anhang zum Abschluss dargestellt werden sollten. Eine Mehrheit der Boardmitglieder stimmte den Empfehlungen des Stabs in Bezug auf die Schuldtitel mit FV-OCI-Klassifizierung und -Bewertung vorläufig zu.

Im Nachgang der Entscheidung des IASB, eine FV-OCI-Bewertungskategorie einzuführen, und der Entscheidungen, die hinsichtlich der Bilanzierung der Schuldinstrumente in dieser Kategorie getroffen wurden, eröerterten die Boards gemeinsam, wann infrage kommende Schuldinstrumente einer FV-OCIBewertung auf Grundlage des Geschäftsmodells, in dessen Rahmen sie gehalten werden, unterliegen sollten.

Einige Boardmitglieder fragten nach den Unterschieden zwischen den Bewertungskategorien für einzelne Instrumente. Einige waren der Meinung, dass unklar sei, warum "auf der Grundlage des beizulegenden Zeitwerts geführt" relevant für die Definition eines Geschäftsmodells sei.

Die Boards kamen vorläufig überein, dass, wenn Anlagen in Schuldinstrumenten in einem Portfolio gehalten werden, das sowohl mit der Zielsetzung geführt wird, vertragliche Zahlungsmittelzuflüsse zu erzielen, als auch finanzielle Vermögenswerte zu veräußern, diese Schuldinstrumente einer FV-OCI-Bewertung unterliegen sollten. FV-NI wäre eine Restkategorie für infrage kommende Schuldinstrumente, die den Geschäftsmodelltest für fortgeführte Anschaffungskosten^[4] oder FV-OCI nicht bestehen.

Reklassifizierung von Vermögenswerten

Die Board erörterten auch, ob eine Reklassifizierung von Vermögenswerten gefordert werden soll, wenn sich das Geschäftsmodell ändert. Einige Boardmitglieder merkten an, dass eine Änderung des Geschäftsmodells besser definiert werden sollte, um Probleme bei der Anwendung zu vermeiden.

Alle Mitglieder des FASB lehten die Leitlinien in IFRS 9 ab, nach denen eine Reklassifizierung mit Beginn der Berichtsperiode erfolgen muss, die der Änderung des Geschäftsmodells folgt. Der Stab des IASB und bestimmte IASB-Mitglieder wiesen darauf hin, dass der IASB damit versuche, zu verhindern, dass Unternehmen sich nach Belieben ein datum aussuchen könnten, zu dem die Reklassifizierung greift, um so ein günstigeres Ergebnis zu erzielen. Mitglieder des FASB gaben der Meinung Ausdruck, dass die Boards eventuell in Erwägung ziehen könnten, die Bilanzierung der Reklassifizierung zum Ende der Berichtsperiode vorzuschreiben, in der die Änderung des Geschäftsmodells erfolgt ist (im Gegensatz zum ersten Tag der ersten Berichtsperiode, die der Änderung folgt).

Die Baords kamen vorläufig überein, die Reklassifizierung von finanziellen Vermögenswerten vorzuschreiben, wenn das Geschäftsmodell sich ändert (es wird erwartet, dass dies sehr selten der Fall ist). Die Boards werden die Bilanzierung und die Angaben in Bezug auf die Reklassifizierung von Vermögenswerten auf einer künftigen Sitzung erörtern.

[1] Auf ihrer gemeinsamen Sitzung im Februar 2012 hatten die Boards vorläufig vereinbart, dass, wenn dies im Einklang Einklang mit IFRS 9 Finanzinstrumente geschieht, ein finanzieller Vermögenswert für eine Bewertungskategorie in Frage kommen könnte, die nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet mit Erfassung der Wertänderungen im Periodenergebnis (FV-NI) lautet, wenn beim erstmaligen Ansatz die "vertraglichen Bedingungen des finanziellen Vermögenswerts zu festgelegten Zeitpunkten zu Zahlungsmittelzuflüssen führen, die nur Rückzahlungen von Kapital und Zinsen auf das austehende Kapital sind."

[2] Das vorläufige Modell des FASB beinhaltet eine FV-OCI-Bewertungskategorie für infrage kommende Schuldinstrumente.

[3] Nach IFRS 9 kann ein Unternehmen bei erstmaligem Ansatz die unwiderrufliche Wahl treffen, Gewinne und Verluste im beizulegenden Zeitwert von Anlagen in Eigenkapitalinstrumente im Sonstigen Gesamtergebnis zu zeigen. Diese Wahlmöglichkeit besteht nach dem vorläufigen Modell des FASB nicht, wo solche Instrumente zum FV-NI bewertet werden.

[4] Wie bei der gemeinsamen Sitzung im April 2012 vorläufig entschieden würden finanzielle Vermögenswerte für fortgeführte Anschaffungskosten infrage kommen, wenn sie im Rahmen eines Geschäftsmodells gehalten werden, dessen Zielsetzung darin liegt, die Vermögenswerte zu halten um vertragliche Zahlungsmittelzuflüsse zu erzielen.