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IAS 28/IFRS 10 — Teilgewinnrealisierung aus Transaktionen mit assoziierten Unternehmen und aus gemeinsamen Vereinbarungen

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Das Interpretations Committee erhielt eine Bitte um Klärung, ob ein Geschäftsbetrieb die Definition eines 'nicht-monetären Vermögenswerts' erfüllt. Diese Frage wurde im Zusammenhang mit der Identifizierung gestellt, ob die Vorschriften in SIC-13 Gemeinschaftlich geführte EinheitenNicht-monetäre Einlagen durch Partnerunternehmen und IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen und Joint Ventures (überarbeitet 2011) in Fällen anzuwenden sei, in denen ein Geschäftsbetrieb in

 

  1. eine gemeinschaftlich geführte Einheit (Jointly Controlled Entity, JCE) im Sinne von IAS 31 Anteile an Joint Ventures oder
  2. ein Joint Venture (JV) im Sinne von IFRS 11 Gemeinsame Vereinbarungen oder
  3. ein assoziiertes Unternehmen

im Tausch für einen Eigenkapitalanteil in dieser JCE/diesem JV oder assoziierten Unternehmen eingebracht wird.

Auf der Sitzung des Interpretations Committee im January 2012 hatte das Komitee angemerkt, dass dieses Thema mit jenen Sachverhalten in Beziehung stehe, die sich aus der bekannten Inkonsistenz der Vorschriften in IAS 27 Konzern- und separate Abschlüsse (überarbeitet 2008) und SIC-13 bei der Behandlung eines Verlusts der Beherrschung über ein Tochterunternehmen ergäben, das in eine JCE/ein JV oder ein assoziiertes Unternehmen eingebracht wird. In SIC-13 werden Gewinne und Verluste, die aus der Einbringung nicht-monetärer Vermögenswerte an eine JCE entstehen, auf die Höhe der den anderen Eigenkapitalhaltern der JCE zuzurechnenden Beteiligungen begrenzt. IAS 27(2008) sieht demgegenüber eine vollständige Erfassung des Abgangserfolgs bei Verlust der Beherrschung über ein Tochterunternehmen vor. Es wurde betont, dass diese Inkonsistenz auch bestehen bleibt, wenn IFRS 10 Konzernabschlüsse IAS 27(2008) ersetzt, weil die Vorschriften in IFRS 10 zur Bilanzierung bei Verlust der Beherrschung über ein Tochterunternehmen ähnlich denen in IAS 27(2008) sind und IAS 28 die Vorschriften von SIC-13 enthält.

Auf der IASB-Sitzung im Mai 2012 hatte der IASB drei Alternativen erörtert, mit denen die geäußerte Inkonsistenz adressiert würde:

  • Alternative 1 — Bilanzierung aller Einbringungen in Übereinstimmung mit der Argumentationslinie, die in IAS 27(2008) entwickelt wurde (d.h. vollständige Erfolgserfassung);
  • Alternative 2 — Bilanzierung aller Einbringungen von Geschäftsbetrieben (gleich ob in der Hülle einer Tochtergesellschaft oder nicht) in Übereinstimmung mit der Argumentationslinie, die in IAS 27 (2008) entwickelt wurde (d.h. vollständige Erfolgserfassung) und Bilanzierung aller anderweitigen Einbringungen in Übereinstimmung mit der Argumentation aus SIC-13 (d.h. teilweise Erfolgserfassung); und
  • Alternative 3 — Bilanzierung aller Einbringungen in eine JCE/ein JV oder ein assoziiertes Unternehmen in Übereinstimmung mit der Argumentation aus SIC-13 (d.h. teilweise Erfolgserfassung).

Die IASB-Mitglieder brachten ihre Unterstützung für Alternative 2 zum Ausdruck; auf der Sitzung des IFRS Interpretations Committe im Juli 2012 hatten einige Mitglieder infolge des Konflikts der Vorschriften IAS 28(2011) und IFRS 10 Änderungen an diesen Standards vorgeschlagen. Vor dieser IASB-Sitzung waren IASB und IFRS Interpretations Committee zu dem Schluss gelangt, dass eine vollständige Erfolgserfassung zum Zeitpunkt stattfinden solle, zu dem das Unternehmen die Beherrschung über einen Geschäftsbetrieb verliert, unabhängig davon, ob es in der Hülle einer Tochtergesellschaft ist oder nicht. Man schlug vor, IAS 28(2011) zu ändern, so dass:

  1. sich die aktuellen Vorschriften zur teilweisen Erfolgserfassung für Geschäftsvorfällen zwischen einem Anteilseigener oder seinem assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen lediglich auf den Erfolg aus dem Verkauf bzw. der Einbringung von Vermögenswerten bezieht, die keinen Geschäftsbetrieb im Sinne von IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse darstellen und
  2. der Erfolg aus dem Verkauf resp. der Einbringung in ein assoziiertes Unternehmen oder ein Joint Venture an Vermögenswerten, die einen Geschäftsbetrieb im Sinne von IFRS 3 begründen, in voller Höhe erfasst wird.

Man empfahl zudem, IFRS 10 so zu ändern, dass der Erfolg auf dem Verkauf oder der Einbringung eines Tochterunternehmens, das keinen Geschäftsbetrieb im Sinne von IFRS 3 darstellt, in ein assoziiertes Unternehmen oder ein Joint Venture lediglich in dem Ausmaß erfasst wird, wie er auf Beteiligungen nicht nahestehender Anleger an dem assoziierten Unternehmen bzw. Joint Venture entfällt.

Die Konsequenz dieser vorgeschlagenen Änderungen besteht darin, dass der volle Erfolg bei Verlust der Beherrschung über ein Tochterunternehmen angesetzt würde, dass einen Geschäftsbetrieb im Sinne von IFRS 3 begründet, einschließlich jener Fälle, in denen der Anleger gemeinschaftliche Führung behält oder einen signifikanten Einfluss über das Beteiligungsunternehmen ausübt.

Man schlug ebenfalls vor, eine Erinnerung hinzuzufügen, wonach ein Unternehmen bei der Bestimmung, ob eine Gruppe Vermögenswerte oder ein Tochterunternehmen verkauft oder eingebracht wird, welche einen Geschäftsbetrieb im Sinne von IFRS 3 begründen, in Erwägung zu ziehen hat, ob dieser Verkauf bzw. die Einbringung Teil mehrerer Vereinbarungen ist, die in Übereinstimmung mit den aktuell geltenden Vorschriften in IFRS 10.B97 als eine einzige Transaktion zu bilanzieren sind.

Es wurde betont, dass sowohl “upstream”- (d.h. Verkäufe an Vermögenswerten, die keinen Geschäftsbetrieb begründen, von einem assoziierten oder Gemeinschaftsunternehmen an den Anleger) als auch “downstream”-Geschäfte (d.h. Verkäufe oder Einbringungen von Vermögenswerten durch einen Anleger an/in sein assoziiertes bzw. Gemeinschaftsunternehmen) von den vorgeschlagenen Änderungen betroffen seien und dass die vorgeschlagenen Änderungen an Paragraf 28 von IAS 28(2011) den Verkauf bzw. die Einbringung aller Arten an Vermögenswerten beträfen (d.h. sowohl monetäre als auch nicht-monetäre Vermögenswerte).

Der Stab meinte, dass die vorgeschlagenen Änderungen an IFRS 10 und IAS 28(2011) nicht angewendet werden sollten, bevor die Änderungen hinsichtlich des Verlusts der Beherrschung über ein Tochterunternehmen in IAS 27(2008) Wirksamkeit erlangen. Drei Übergangsvorschriften wurden vorgeschlagen:

  • Alternative 1 — prospektive Anwendung der vorgeschlagenen Ändnerungen auf Einbringungen oder Verkäufen innerhalb eines Geschäftsjahrs, das am oder nach dem Zeitpunkt beginnt, zu welchem die vorgeschlagenen Änderungen in Kraft treten.
  • Alternative 2 — prospektive Anwendung der vorgeschlagenen Ändnerungen auf Einbringungen oder Verkäufen nach dem Beginn der frühesten Vergleichsperiode jenes Abschlusses, in welchem die vorgeschlagenen Änderungen erstmalig angewendet werden.
  • Alternative 3 — prospektive Anwendung der vorgeschlagenen Ändnerungen auf Einbringungen oder Verkäufen, die in Geschäftsjahren auftreten, die am oder nach dem 1. Juli 2009 begannen (d.h. ab dem Zeitpunkt, zu dem die Vorschriften in IAS 27(2008) hinsichtlich des Verlusts der Beherrschung über ein Tochterunternehmen erstmalig angewendet wurden).

Der Stab hob hervor, dass er nicht erwogen habe, dass ein Unternehmen durch die Anwendung der dritten Alternative viele Geschäftsvorfälle anzupassen hätte und dass Anpassungen undurchführbar seien. Der Stab empfahl Alternative 3.

Der Stab schlug vor, dass die Änderungen an IFRS 10 und IAS 28(2011) Teil eines eng abgegrenzten IASB-Projekts sein sollten. Man schlug einen Standardentwurf zum Dezember 2012 vor, der eine Stellungnahmefrist von 120 Tagen haben solle. Der Stab fragte den Board, ob er mit den vorgeschlagenen Änderungen an IFRS 10 und IAS 28(2011), den vorgeschlagenen Übergangsvorschriften und der Veröffentlichung eines Entwurfs mit einer Stellungnahmefrist von 120 Tagen und auf Grundlage der Änderungen einverstanden sei.

Lediglich zwei Boardmitglieder äußerten sich zu den Vorschlägen des Stabs, und zwar im Hinblick auf den Übergangszeitraum, und bevorzugten Alternative 1, da die vorgeschlagene Alternative 3 nicht im Einklang mit den Änderungen stehe, die man in der Vergangenheit an den Standards zu Unternehmenszusammenschlüssen bzw. -erwerben vorgenommen habe und bei denen die Änderungen nicht rückwirkend ausgestaltet worden waren. Andere Boardmitglieder stimmten dem ebenfalls zu.

Vorbehaltlich Alternative 1 als der Präferenz für den Übergangszeitraum stimmten alle Boardmitglieder vorläufig den Vorschlägen des Stabs und seinen Empfehlungen zu.

 

Zugehörige Sitzungsmitschriften


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