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IAS 41 Landwirtschaft — Produzierende biologische Vermögenswerte

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Der Stab schlug dem IASB die Aufnahme eines eng umrissenen Projekts zu IAS 41 Landwirtschaft für produzierende biologische Vermögenswerte (Bearer Biological Assets, BBA) in das Arbeitsprogramm vor. Unter IAS 41 werden biologische Vermögenswerte in Bezug auf landwirtschaftliche Tätigkeiten zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bemessen, und zwar auf Grundlage des Prinzips, dass biologische Transformation am besten durch eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert abgebildet wird. Das Konzept sieht dergestalt aus, dass angenommen wird, dass ein Anstieg im beizulegenden Zeitwert der biologischen Vermögenswerte zu einer Erhöhung des zukünftig einem Unternehmen zufallenden Nutzens führt. Der Stab stellte dem Board seine Untersuchung vor und meinte, dass eine Reihe von Stellungnehmenden argumentiert hätten, dass eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert für BBA (und hier insbesondere BBA-Feldfrüchte) nicht sachgerecht sei, weil BBA nicht länger einer biologischen Transformation unterlägen. Diese Personengruppe argumentierte, dass diese biologischen Vermögenswerte, sobald sie reif seien, nicht mehr "wachsende" Vermögenswerte, sondern "produktive" Vermögenswerte seien und folglich nach IAS 16 Sachanlagen bilanziert werden sollten - vergleichbar Maschinen in einer Produktionsstätte. Der Stab hob gegenüber den IASB-Mitgliedern hervor, dass IAS 41 sowohl für produzierende als auch für zum Verzehr bereit stehende biologische Vermögenswerte nur eine einzige Bilanzierungsweise vorsähe – das ist der Fair-Value-Ansatz.

Der Stab stellte die Rückmeldungen vor, die man auf die Agendakonsultation und die Erkundigungen unter den Nutzern erhalten hat. Es bestand Unterstützung (insbesondere bei den Plantagenbetreibern) für ein eng umrissenes Projekt zu BBA, und ein solches Projekt wird auch in dem Themenpapier unterstützt, dass von der Asian-Oceanian Standard Setters Group (AOSSG) und der Emerging Economies Group (EEG) des IASB verfasst wurde. Abschlussnutzer, die zum Arbeitsprogramm des IASB Stellung genommen haben, sahen ein Projekt zu produzierenden biologischen Vermögenswerten als wichtig/dringlich an. Die AOSSG meinte, dass Bedenken auf Seiten von Anlegern (sowie von Erstellern) hinsichtlich der Relevanz und Nützlichkeit der Nutzern gegenüber bereitgestellten Informationen für bestimmte biologische Vermögenswerte geäußert, die zum beizulegenden Zeitwert bilanziert werden. Insbesondere enthält das Papier eine Umfrage, die vom malaysischen Accounting Standards Board (MASB) im Jahr 2010 durchgeführt worden war und aus der sich ergeben hatte, dass eine Gruppe an Analysten, die sich auf Plantagen spezialisiert, die Informationen zum beizulegenden Zeitwert für BBA nicht nutzbringend fand, v.a. den Ausweis der Änderungen im beizulegenden Zeitwert im Periodenergebnis – diese können in manchen Fällen groß sein und das Ergebnis entstellen. Im Themenpapier der AOSSG wird vorgeschlagen, dass der IASB IAS 41 ändern, eine Definition für BBA aufnehmen und sie in den Anwendungsbereich von IAS 16 bringen sollte; zum Verzehr bestimmte biologische Vermögenswerte (Consumable Biological Asset, CBA) sollen demgegenübert in IAS 41 verbleiben. Erkundigungen des Stabs auf diesem Gebiet (wenn auch nur bei einer begrenzten Zahl an Stellungnehmenden) ergaben ebenfalls, dass Analysten Informationen zum beizulegenden Zeitwert bei ihren Auswertungen ignorierten. Es zeigte sich ferner, dass Informationen zum beizulegenden Zeitwert nicht nutzbringend bei BBA sei, was der Subjektivität bei der Ermittlung dieser Fair Values und der mangelnden Vergleichbarkeit zwischen den Unternehmen geschuldet sei.

Der Stab vertrat auch die Ansicht, dass der Fair-Value-Ansatz für CBA angemessen sei (CBA werden für den Verkauf gezogen, und die bei Verkauf erwarteten Zahlungen erhöhen sich in dem Maße, wie die CBA wachsen; dementsprechend sei eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert nutzbringend), nicht jedoch für BBA (die biologische Transformation ist für die Schaffung zukünftiger wirtschaftlicher Vorteile irrelevant). Der Stab stimmt den Stellungnehmenden zu, dass BBA die Definition von Sachanlagen erfüllten, in welchem Fall sie entsprechend dem Kosten oder dem Neubewertungsmodell bewertet würden. Die Bilanzierung für CBA würde sich durch die Vorschläge nicht ändern.

Der Stab stellte heraus, dass das eng abgegrenzte Projekt die Kriterien des IASB für neue IFRS oder bedeutende Änderungen gemäß dem Handbuch für die Verfahrensweise 2012 erfüllen würde.

Im Papier des Stabs wurden die wessentlichen Sachverhalte benannt, die der IASB angehen müsse, falls es zu einem eng umrissenden Projekt zu IAS 41 käme:

  1. Welche Definition für BBA soll bei der Änderung verwendet werden (bspw. Vermögenswert hat keine alternative Nutzung, was ist die vorherschende Nutzung des Vermögenswerts (d.h. die Behandlung eines biologischen Vermögenswerts würde davon abhängen, wofür er in erster Linie verwendet würde), oder lediglich Pflanzen – d.h. Ausschluss von Vieh)?
  2. Sollen die Leitlinien für BBA in IAS 16 eingeschoben werden oder in IAS 41 verbleiben?
  3. Was soll der Bewertungsmaßstab für BBA sein, bevor diese in die Produktion eingeführt werden (z.B. beizulegender Zeitwert oder eine Kostenansammlung)?
  4. Besteht eine Notwendigkeit für zusätzliche Bewertungsleitlinien für BBA in IAS 16, wie beispielsweise:
    1. die Bestimmung des Bilanzierungsobjekts;
    2. die Bilanzierung von CBA, die auf BBA wachsen;
    3. einzigartigen Kosten des Wachstums von BBA (Aktivierung oder sofortige Aufwandserfassung);
    4. zusätzliche Angaben sowie
    5. Übergangsvorschriften?

Man erwartete, dass die Definition von BBA der Kernsachverhalt sein und am meisten Zeit zur Lösung beanspruchen würde. Die vorstehenden Sachverhalte wurden nicht en detail auf dieser Sitzung erörtert.

Den IASB-Mitgliedern wurde auch der Entwurf eines Projektplans vorgestellt. Man schlug vor, dass ein Diskussionspapier aufgrund der bestehenden Forschungsarbeiten, die auf diesem Gebiet unternommen worden sei, nicht erforderlich sei. Die wichtigsten Zeitpunkte seien die Entwicklung eines Standardentwurfs bis März 2013 und die endgültige Überarbeitung von IAS 41 bis zum ersten Quartal 2014, wobei der Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderung mit 2015 angesetzt wurde.

Alle Boardmitglieder stimmten dem Vorschlag des Stabs, ein eng abgegrenztes Projekt zu IAS 41 Landwirtschaft für produzierende biologische Vermögenswerte in das Arbeitsprogramm aufzunehmen, sowie dem vorgeschlagenen Projektplan vorläufig zu.

Jene Boardmitglieder, die dem Vorschlag des Stabs zustimmten, brachten an, dass dieses Projekt bestimmten Schwierigkeiten ausgesetzt sein würde. Es wurde angeführt, dass BBA wahrscheinlich eine große anfängliche Investition erfordern würden (Schutz/Behandlungkosten etc.), um sie in einen Zustand zu versetzen, bevor sie regelmäßig für die Produktion eingesetzt werden könnten und es zudem Zeit brauche, bis BBA in die Produktion eingebracht werden könnten. Es wurde betont, dass dies ein Unterschied zu einer Produktionsanlage im Stil von IAS 16 sei; ein Mitglied fragte, wie diese anfänglichen Investitionskosten nach IAS 16 bilanziert würden und ob man dies später erörtern müsse.

Andere IASB-Mitglieder teilten die Sichtweise des Stabs, wonach eine der wesentlichen Erwägungen darin bestünde, was der Anwendungsbereich des eng umrissenen Projekts umfassen würde – Pflanzen, Kühe oder Ausschluss von Vieh? Diese Mitglieder machten entsprechend deutlich, dass die wichtigste Sachverhalt in der Definition von BBA bestünde. Ein bestimmtes Mitglied äußerte sich eingehender zu diesem Definitionsaspekt und zu der Frage, ob es eine klare Unterscheidung in den Defintionen von BBA und CBA gebe und wie die Bilanzierung im Grenzfall aussehe. Ein Mitglied zeigte sich zudem besorgt, dass IAS 41 zur Gänze aufgerissen würde, obgleich der vorliegende Sachverhalt sich nur auf BBA bezöge und dies somit den Gegenstandsbereich des Projekts bilden solle. Zwei Mitglieder sagten, dass eine Schwierigkeit darin liegen könne, wie man die Kosten, die im Zuge der "Wachstums"-Phase angesammelt wurden, von anderweitigen Produktions- und Erhaltungskosten trennen könne und wie man diese bilanzieren solle. Gleichwohl meinte einer von ihnen, dass man ähnliche Schwierigkeiten auch bei der Versicherungsbilanzierung hinsichtlich der Frage erlebt habe, welche Kosten aktiviert werden dürften und dies kein Hindernis darstellen sollte.

Bestimmte Mitglieder äußerten Bedenken, dass das Projekt nicht mit einer Antwort beginnen solle, z.B. nicht mit der Schlussfolgerung der AOSSG, wie ein Mitglied irrtümlich anzunehmen schien. Diese IASB-Mitglieder meinten, dass das Projekt "unvoreingenommen" begonnen werden und sämtliche Sachverhalte berücksichtigen solle, bevor man einen Beschluss hinsichtlich einer Änderung von IAS 41 fälle (was die Sichtweise im AOSSG-Papier war). Bestimmte Boardmitglieder äußerten einen Wunsch dahingehend, dass der Stab seine Erkundingungen auf Rechtskreise außerhalb von Malaysia ausdehnen möge. Es wurden Fragen gestellt, wie weitreichend die Umfrage gewesen sei, in der man zu dem Schluss gelangt sei, dass Informationen zum beizulegenden Zeitwert nicht sachgerecht seien. Der Stab antwortete, dass die Rückmeldungen begrenzt gewesen seien. Das Mitglied schlug vor, die Erkundigungen auszuweiten. Ein Boardmitglied hob zudem hervor, dass, auch wenn IAS 41 ein Fair-Value-Standard sei, eine Bewertung in Höhe der Kosten zulässig sei, wo der beizulegenden Zeitwert nicht bemessen werden kann.

Ein IASB-Mitglied stimmte dem Vorschlag des Stabs nur widerwillig zu, schlussfolgerte aber, dass eine Bilanzierung zum beizulegenden Zeitwert der sich ergebende Ansatz wäre: Um den Vermögenswert unter die Sachanlagen zu subsumieren, sei der beizulegende Zeitwert erforderlich, und wenn man dann abschreiben, würde man auch den beizulegenden Zeitwert verwenden. Sie meinte, dass ein Ignorieren des Wertzuwachses während der "Wachstums"-Phase in landwirtschaftlicher Ausdrucksweise dasselbe sei, als würde man den Zeitwert des Geldes bei Finanztransaktionen ignorieren.

Ein anderes IASB-Mitglied bat ebenfalls darum, dass die Frage nach dem Bilanzierungsobjekt erwogen und wie im Papier des Stabs weiter erforscht werden möge.

Als Antwort auf einige der von den Boardmitgliedern aufgebrachten Schwierigkeiten meinte der Vorsitzende, dass der Stab hart gearbeitet habe, um die Erkundingungen auszuweiten und dies nur wenig Erfolg gezeitigt habe, so dass eine weitere Ausweitung schwierig sei.

 

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