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Konzessionsvereinbarungen

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IFRIC erhielt 76 Stellungnahmen zu den Interpretationsentwürfen D12-D14, von denen sich viele kritisch zu den Vorschlägen des IFRIC äußerten. Allerdings wurde in einer Vielzahl der Stellungnahmen die Notwendigkeit der Ausarbeitung einer Lösung durch IFRIC betont, selbst wenn diese nur vorläufig sei. Die wesentlichen Kritikpunkte waren:

Dass die Ansatzkriterien für Sachanlagen als Vermögenswerte des Konzessionsgebers, die außerhalb des Anwendungsbereichs der Interpretationsentwürfe liegen, keinen Bezug auf die Risiken und Chancen des Eigentums nehmen;

Dass die Abgrenzung zwischen dem "Intangible Asset Model" und dem "Financial Asset Model" auf eine Weise erfolgt sei, dass wirtschaftlich vergleichbare Projekte auf erheblich unterschiedliche Weise bilanziert würden;

Der eingeschränkte Anwendungsbereich der Interpretationsentwürfe und

Die Doppelerfassung von Erträgen im "Intangible Asset Model".

IFRIC wurde in der Sitzung gebeten, die Gesamtausrichtung des Projektes festzulegen, insbesondere, ob IFRIC bestimmte Aspekte des Projektes verfolgen wolle, oder ob das Projekt zur Beurteilung an den IASB verwiesen werden sollte. Darüber hinaus wurde IFRIC gebeten, den Anwendungsbereich des Projektes zu überdenken, insbesondere bezüglich der Frage, wann Sachanlagevermögen beim Betreiber anzusetzen ist sowie der Thematik der Abgrenzung zwischen dem "Intangible Asset Model" und dem "Financial Asset Model".

IFRIC stimmte zu, dass die auf den eingeschränkten Anwendungsbereichs des Projektes gerichtete Kritik auf die mangelhafte Kommunikation mit den Adressaten zurückzuführen sei. Mit der Einschränkung des Anwendungsbereichs beabsichtigte IFRIC, die Interpretationsentwürfe auf solche Sachverhalte zu beschränken, bei denen eine Bilanzierung nach geltenden IFRS unklar gewesen sei. Sofern eine Vereinbarung außerhalb des Anwendungsbereiches der Interpretationsentwürfe lag, sollte dies den Adressaten signalisieren, dass die bereits bestehenden IFRS eine adäquate Darstellung der Vereinbarung gewährleisten. Zum Beispiel würden einige Vereinbarungen außerhalb des Anwendungsbereichs des Konzessionsvereinbarungsprojektes liegen, da die Vermögenswerte eindeutig einen Teil des Sachanlagevermögens des Betreibers darstellen und daher nach den Vorschriften von IAS 16 Sachanlagen zu bilanzieren sind.

Andere Anmerkungen bezüglich des eingeschränkten Anwendungsbereichs der Interpretationsentwürfe ergaben sich, weil Kommentatoren hofften, dass IFRIC bestimmte Bilanzierungsmethoden erlauben würde, die während der Entwicklung von D14-D16 von IFRIC tatsächlich erörtert wurden, bei denen man jedoch im Zuge dieser Erörterungen entschied, dass sie mit dem Rahmenkonzept der IFRS unvereinbar seien. Beispiele hierfür sind die Anwendung der annuitätischen Abschreibungsmethode und die Aktivierung von Fremdkapitalkosten im Rahmen des Financial Asset Model. IFRIC räumte ein, dass es den Adressaten erörterte und als nicht sachgerecht verworfene Punkte klarer kommunizieren müsse.

Nach einer Erörterung der Zielrichtung des Projekts gelangte IFRIC zu folgenden Schlüssen:

IFRIC kam überein, das Projekt weiter zu führen.

IFRIC erwartet, dass das Projekt kurzfristig zur Veröffentlichung einer oder mehrerer Interpretationen führen wird und dass diese Interpretationen mehr Anwendungshinweise enthalten werden als dies für IFRIC-Interpretationen üblich ist.

IFRIC kam überein, dass diese Interpretationen klarstellen müssten, dass das Sachanlagenmodell für die Bilanzierung von Konzessionsvereinbarungen für einige Sachverhalte geeignet wäre, dass aber andere Sachverhalte nicht in den Anwendungsbereich der Interpretationen fielen.

Darüber hinaus sollte die Interpretation auch in klarer Weise andere Bilanzierungsmethoden darlegen, die IFRIC im Rahmen der Diskussion erörtert und als nicht sachgerecht im Sinne der IFRS verworfen hat.

Anschließend war IFRIC dazu aufgefordert, die Grundlagen für den Ansatz von Sachanlagen zu überprüfen (d.h. den Abschnitt zum Anwendungsbereich von D12). Die Mehrheit der Stellungnahmen stellte den Ansatz von D12 in Frage und äußerten die Ansicht, dass die Kriterien eher die Chancen und Risiken eines Vermögenswertes berücksichtigen und nicht lediglich auf das Konzept der Beherrschung abstellen sollten.

IFRIC kam überein, dass es eine klare Vorstellung der Auswirkungen jeder einzelnen der vier möglichen Bilanzierungsmodelle für Konzessionsvereinbarungen (Sachanlagevermögen, finanzielle Vermögenswerte, immaterielle Vermögenswerte und Operating-Leasingverhältnisse) haben müsse, und dass man erwägen sollte, die Auswirkungen der einzelnen Modelle in einem Papier in ausführlicher Weise darzulegen.

IFRIC stimmte überein, dass die Kriterien des Anwendungsbereichs erneut erörtert werden müssen, insbesondere bezüglich des wesentlichen Restwertes, da es ungewöhnlich erscheine, dass Verträge über die gesamte Lebensdauer (von Vermögenswerten) außerhalb des Anwendungsbereichs der Interpretationen lägen. IFRIC merkte ebenfalls an, dass es für die Festlegung, ob eine Vereinbarung in den Anwendungsbereich der Interpretationen falle, unwesentlich sei, ob die Gegenpartei eines Vertrages eine öffentliche Institution sei oder nicht. IFRIC bestätigte eine frühere Entscheidung, nach der die Interpretationen so formuliert werden sollten, dass sie lediglich Bilanzierungshinweise aus der Perspektive des Betreibers darstellten. Die Hauptzielsetzung, so IFRIC, sei es, sicherzustellen, dass die Betreiber verstünden, wie die erheblichen anfänglichen Aufwendungen, die derartige Vereinbarungen mit sich bringen, zu behandeln seien. Aus diesem Grunde sei die Erörterung der Bilanzierung durch den Konzessionsgeber bei der Ausarbeitung einer Position zu diesem Thema nicht sachdienlich.

IFRIC beschloss, dass die Interpretationsentwürfe mehr Hinweise zur Anwendung der Vorschriften bezüglich des Anwendungsbereichs auf beim Betreiber bereits vorhandene Vermögenswerte enthalten sollten. Außerdem kam IFRIC überein, dass ausführlichere Hinweise zur Stützung seiner Schlussfolgerungen hinsichtlich der Behandlung von Vermögenswerten, die für Zwecke der Konzessionsvereinbarung erstellt wurden, vonnöten seien.

IFRIC überdachte die Formulierung in D12 zur Thematik von Sale-and-lease-back-Vereinbarungen mit Rückkaufvereinbarungen. Man kam überein, dass diese Formulierung als Zusatz zu den Grundlagen für Schlussfolgerungen nicht haltbar sei. Es wurde beschlossen, dass das Agenda-Komitee ein Papier zu Verkäufen, Sale-and-lease-back-Vereinbarungen sowie Sale-and-lease-back-Vereinbarungen mit Rückkaufoptionen erörtern solle. Es sollte festgelegt werden, ob sich IFRIC im Rahmen eines separaten Projekts der Materie annehmen sollte, da die Auswirkungen weit über die Dienstleistungs-Konzessionsbranche hinausreichten. Man stimmte überein, dass die Arbeit an diesem separaten Projekt für die Weiterarbeit am Konzessionsvereinbarungs-Projekt nicht entscheidend sei.

Im Anschluss erörterte IFRIC ein Papier in dem die Abgrenzung zwischen dem "Intangible Asset Model" und dem "Financial Asset Model" untersucht wurde. In dem Papier wurde versucht, diese Abgrenzung dahingehend zu verändern, dass ihrer wirtschaftlichen Substanz nach ähnliche Vereinbarungen nach dem selben Modell bilanziert würden. Hierbei sollte auf die vom Konzessionsgeber festgelegten Garantiebestimmungen ("Back-stop Provisions") abgestellt werden und nicht lediglich darauf, aus welcher Quelle die Cash-flows an den Betreiber fließen. IFRIC kam überein, dass die in den Interpretationsentwürfen festgelegte Abgrenzung nicht sachgerecht sei.

Man stimmte darin überein, das "Intangible Asset Model" nicht insgesamt zu verwerfen, da einige Konzessionsvereinbarungen lediglich eine Betreiberlizenz ohne einen garantierten Ertrag darstellen. Deshalb war man sich einig, dass es bei der Abgrenzung eventuell darauf ankomme, ob es sich um vertragliche Erlöse handelt (und somit ein aus dem Vertrag erwachsender finanzieller Vermögenswert vorliegt) oder um eine Lizenz (und somit ein immaterieller Vermögenswert, also ein Recht, sich um die Erzielung von Erlösen zu bemühen). Handelt es sich um vertragliche Erlöse, so trägt dem Anschein nach der Konzessionsgeber die aus dem Vertrag erwachsende primäre Verpflichtung, die jedoch teilweise dadurch aufgehoben wird, dass die Zahlungen von der Allgemeinheit geleistet werden.

IFRIC stellte fest, dass der Betreiber eine Lizenz zum Betrieb erworben hat, wenn er alle oder im Wesentlichen alle Absatzrisiken zurückbehält. Aus diesem Grund ist das "Intangible Asset Model" anzuwenden. Es wurde angemerkt, dass es nicht um die Frage ginge, wie viel Risiko übernommen wird, sondern um die Art des übernommenen Risikos. IFRIC kam überein, dass eine vertragliche Verfallsklausel nicht automatisch bedeute, dass es sich bei einer Vereinbarung nicht um einen Vermögenswert handeln könne. Man einigte sich weiterhin darauf, dass es möglich sei, dass aus einer vertraglich festgelegten Möglichkeit zur Erzielung weiterer Gewinne unter Umständen ein weiterer immaterieller Vermögenswert erwachsen könne. Ein derartiges Ergebnis sei jedoch wesentlich breiter anwendbar als nur auf Konzessionsvereinbarungen und sollte deshalb zum gegenwärtigen Zeitpunkt nicht weiter untersucht werden.

IFRIC stellte fest, dass der Konzessionsgeber in vielen Fällen nur einen Mindestertrag gewährleiste und dass deswegen eventuell ein gemischtes Bewertungsmodell für derartige Vereinbarungen notwendig sei: Der garantierte Betrag stelle einen finanziellen Vermögenswert ("financial asset"), der Rest einen immateriellen Vermögenswert ("intangible asset") dar. IFRIC kam überein, diese Thematik auf einer zukünftigen Sitzung weiter zu erörtern.

Der Sitzungspräsident stellte fest, dass der IASB nicht wolle, dass sich IFRIC unter Druck gesetzt fühle, Ergebnisse zu erzielen mit denen es nicht voll zufrieden sei. Demzufolge sollte IFRIC die Sachverhalte klären, deren Klärung seiner Ansicht nach im Rahmen seines Auftrags zur Verbesserung der Rechnungslegung möglich sei und sich nicht unter Druck gesetzt fühlen, sämtliche Fragen der Dienstleistungskonzessionsbranche zu beantworten.

Auf seiner nächsten Sitzung wird IFRIC, ein Papier erörtern, in dem die Frage diskutiert wird, ob der Betreiber Herstellungsdienstleistungen erbringt oder einen Vermögenswert verkauft sowie ein weiteres Papier, das sich mit dem Anwendungsbereich der Interpretationsentwürfe befasst.

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