IFRIC D15 - Erneute Beuteilung eingebetteter Derivate
Die Mitarbeiter stellten den IFRIC Mitgliedern eine Untersuchung von Kommentaren zu D15 zur Verfügung. Insgesamt stimmten die Kommentatoren mit den Schlussfolgerungen von IFRIC zu D15 überein. Jedoch wurden drei Haupt-Sachverhalte von den Kommentatoren angesprochen, die IFRIC aufnehmen und betrachten sollte:
1. Rechnungslegungsmethoden bei Unternehmenszusammenschlüssen
Die Mitarbeiter berichteten, dass eine Anzahl von Kommentarbriefen um eine Klärung des Anwendungsbereiches von IFRIC D15 baten, ob der Satz „ein Unternehmen, das erstmals Vertragspartei wird‟ auch auf Instrumente Anwendung findet, die von einem Unternehmen gehalten werden, das im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses aufgekauft wurde, d.h. ob ein Neubewertung in Verbindung mit dem Unternehmenszusammenschluss notwendig ist.
IFRIC kam zu dem Schluss, dass es diesen Sachverhalt nicht als Teil von D15 behandeln kann, da eine Wiederaussetzung notwendig wäre. IFRIC erwähnte, dass es breitere Sachverhalte zum Thema Beurteilung bestimmter Verträge, nicht nur eingebetteter Derivate, zum Zeitpunkt eines Unternehmenszusammenschlusses gibt, die den Anwendungsbereich des Projektes zu D15 erweitern würden. Daher, wird dieser Sachverhalt separat angesprochen werden, indem das Agenda Komitee gebeten wird, diesen Sachverhalt und den Anwendungsbereich zu betrachten. IFRIC erwähnt auch, dass eine Anfrage beim Board zur Behandlung dieses Sachverhalts im Rahmen der zweiten Phase des Projekts Unternehmenszusammenschlüsse nicht zu einer schnelleren Lösung des Sachverhalts führen würde.
Hinsichtlich US-GAAP wurde erwähnt, dass die Richtlinien in den USA eine Beurteilung einer engen Beziehung des eingebetteten Derivats in puncto des gegenwärtigen Vertragspartners verlangen, ohne Absicht eines Unternehmens, Beteiligter eines Unternehmenszusammenschlusses zu werden.
2. Spezifizierung und Definition einer „Änderung des Vertrages‟
Die meisten Kommentatoren baten um Klärung dieses Begriffs und äußerten Bedenken, dass diese Bedingung als ein de facto-Wahlrecht hinsichtlich der Verschwiegenheit eines Unternehmens missbraucht werden könnte, sogar wenn geringe Änderungen eine Neubewertung verlangen (z. B. Verschiebung der Vereinbarung um einen Tag, um Neubewertung zu erlauben).
Die Mitarbeiter schlugen folgende Formulierung vor:
„Eine substanzielle Veränderung in Bezug auf den Vertrag ist eine signifikante Änderung der Cash Flows verbunden mit dem eingebetteten Derivat oder dem Basisvertrag.‟
IFRIC stimmte dem Vorschlag der Mitarbeiter zu, bat aber die Formulierung im Hinblick auf die Richtlinien zu IAS 16 zu überprüfen, ob ein Austausch von Sachanlagen sowie IAS 39 für Stetigkeitszwecke eine kaufmännische Wesentlichkeit besitzt.
Zusätzlich stimmte IFRIC den Empfehlungen der Mitarbeiter zu, dass eine Interpretation Änderungen bei beiden Komponenten (dem nicht-abgeleiteten Basisvertrag und dem eingebetteten Derivat) betrachten sollte. Bei der Evaluierung, ob zwei Positionen A und B noch immer in einer enger Verbindung stehen, impliziert die Logik, dass sich entweder A oder B geändert haben könnte. Daher sollten beide Positionen betrachtet werden. Das gleiche gilt bei der Evaluierung, ob beide Positionen in einer engen Verbindung miteinander stehen. Entweder A oder B oder beide Positionen können sich geändert haben und als Ergebnis stehen A und B in einer engen Beziehung.
3. Konsequenzen einer Neubewertung
Einige Kommentatoren baten um weitere Richtlinien zu den Rechnungslegungs-konsequenzen einer Neubewertung. Zwei mögliche Methoden wurden erwähnt:
| a. Restatement als wenn das eingebettete Derivat bereits immer identifiziert und separiert gewesen wäre (dies erhöht das Problem, dass wahrscheinlich ein Gewinn oder Verlust erfasst werden müsste als Ergebnis einer Änderung des beizulegenden Zeitwerts seit Beginn) (eine Art rückwirkende Behandlung), |
| b. Das Derivat ist von dem Tag der Neubewertung fortschreitend separiert. Kein Gewinn oder Verlust würde erfasst und jegliche Differenz würde dem Basisvertrag (sofern das eingebettete Derivat zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird) zugeordnet werden. |
Die gleichen Kommentatoren merkten an, dass beide Methoden Nachteile haben:
| a. gibt die Möglichkeit „das Beste‟ aus den hybriden Verträgen auszuwählen, um Gewinne oder Verluste zu erzeugen und ändert die Bezeichnungen des Vertrages, um sie neu zu bewerten. |
| b. hat das Problem, dass die zum Basisvertrag zugewiesenen Posten wahrscheinlich nicht der Definition von Vermögenswerten und Schulden entsprechen. |
IFRIC entschied, diesen Sachverhalt nicht als Teil des D15-Projekts zu behandeln mit der Begründung, dass der Anwendungsbereich der Interpretation eng gehalten werden sollte, d.h. den Anwendungsbereich auf die Frage zu beschränken, ob eine Neubewertung stattfinden soll oder nicht. Fragen zu Rechnungslegungsmethoden nach einer Neubewertung sind außerhalb des Anwendungsbereichs der Interpretation.
Andere Sachverhalte
Ein Kommentator bat um Klärung des Anwendungsbereichs von D15 in Bezug auf die Frage, ob die Interpretation lediglich das Kriterium der „engen Beziehung‟ des IAS 39 anspricht. Andernfalls wurde argumentiert, dass D15 zu der Situation führen könnte, dass das Unternehmen verpflichtet ist, fortlaufend neu zu bewerten (außerhalb des Anwendungsbereichs von IFRIC D15), ob ein Instrument zur eigenen Verwendung trotz vorheriger Erwartungen die Ausgleichskriterien erfüllt und daher in den Anwendungsbereich des IAS 39 fällt und damit auch in den Anwendungsbereich von D15.
IFRIC beschloss, dass D15 nicht die Kriterien der eigenen Verwendung umfasst, stattdessen behandelt IFRIC nur Sachverhalte, die in den Anwendungsbereich des IAS 39 fallen. Zum Sachverhalt, ob eine Neubewertung vorgeschrieben ist, falls sich Marktbedingungen ändern, beschloss IFRIC, Richtlinien einzubeziehen, die klären, dass eine Neubewertung nicht erforderlich ist. Die Mitarbeiter wurden gebeten, bis zur nächsten Sitzung eine abschließende Interpretation zu Abstimmung vorzulegen.