IAS 18 Erträge - Kundenbeiträge
IFRIC setzte seine Erörterung der Bilanzierung von Sacheinlagen fort (s. entsprechenden Punkt vom IFRIC-Protokoll vom Juli 2007). Die Diskussion auf dieser Sitzung konzentrierte sich auf die folgenden Sachverhalte:
| (i) Bilanzierung des Erhalts von Kundenbeiträgen, |
| (ii) Schätzung der Dauer der fortlaufenden Versorgungsleistung (Versorgungszeitraum), |
| (iii) mögliche Ausweitung des Anwendungsbereiches. |
Bilanzierung des Erhalts von Kundenbeiträgen
Der Stab stellte ein Flussdiagramm vor, das den auf der Julisitzung vereinbarten Ansatz wiedergab:
| Schritt 1: Ist es zur Übertragung der Sachanlage gekommen? |
| Schritt 2: Enthält der Vertrag über die Erbringung der fortlaufenden Versorgungsleistung für den Kunden eine Leaseback-Vereinbarung? |
Im Hinblick auf Schritt 1 entschied IFRIC, keine detaillierten Leitlinien bezüglich des Begriffs der Kontrolle über einen Vermögenswert zur Verfügung zustellen. Jegliche Interpretation sollte auf die bestehenden Leitlinien in den IFRS verweisen und nur die Schlüsselfaktoren nennen. Bezüglich Schritt 2 kam IFRIC zu dem Schluss, dass eine solche Feststellung unter Berücksichtigung von IFRIC 4 Feststellung, ob eine Vereinbarung ein Leasingverhältnis enthält erfolgen solle.
Nachfolgend erörterte IFRIC die bilanziellen Auswirkungen von drei Bilanzierungsmodellen, die sich aus diesem Ansatz ergeben. (Für eine detaillierte Analyse und verdeutlichende Beispiele verweisen wir auf die Unterlagen für Beobachter, Agenda Paper 4A und Appendix to Agenda Paper 4A, die auf der Internetseite des IASB zur Verfügung stehen.)
Beiträge ohne Leaseback-Vereinbarung
In diesem Fall wird die Sachanlage mit dem beizulegenden Zeitwert und einer zugehörigen Schuld in der Bilanz erfasst. Die Sachanlage wird dann über die wirtschaftliche Nutzungsdauer abgeschrieben. Die Verpflichtung wird Einkommen auf einer Grundlage erfasst, die die Zurverfügungstellung des Zugangs zu der erbrachten fortlaufenden Versorgungsleistung widerspiegelt, d.h. über den Versorgungszeitraum.
Beiträge mit einer Miet-Leaseback-Vereinbarung
Der einzige Unterschied zu Beiträgen ohne eine Leaseback-Vereinbarung besteht darin, dass ein Teil des Ertrages aus Mieteinnahmen entsteht und nicht aus der Erbringung einer Versorgungsleistung.
Beiträge mit einer Finanzierungs-Leaseback-Vereinbarung
IFRIC ist der Meinung, dass in diesem Fall keine Sachanlage übertragen wurde (Schritt 1) und dass der Geschäftsvorfall daher außerhalb des Anwendungsbereiches läge.
IFRIC bestätigte seine vorläufige Entscheidung von der Julisitzung 2007, dass eine von einem Kunden beigetragenen Sachanlage zum beizulegenden Zeitwert in der Bilanz des Versorgungsunternehmens erfasst werden muss, solange die Anwendung von IFRIC 4 nicht zu einer Finanzierungs-Leaseback-Vereinbarung führt.
Schätzung der Dauer der fortlaufenden Versorgungsleistung (Versorgungszeitraum)
Im Juli 2007 hatte IFRIC festgehalten, dass das Versorgungsunternehmen feststellen müsse, ob der Kundenbeitrag zu einer fortgesetzten Versorgungsverpflichtung führt. Wenn das der Fall ist, sollte diese Verpflichtung in der Bilanz erfasst werden, und der Kundenbeitrag ist im Einkommen über den Versorgungszeitraum zu erfassen.
IFRIC diskutierte ausführlich, und es wurden verschiedenen Ansichten vorgebracht. Die folgenden Fragen wurden erhoben:
| Was ist die Verpflichtung des Versorgungsunternehmens: ursprünglich Zugang zu dem Vermögenswert zu gewährleisten, fortlaufenden Zugang zu dem vermögenswert zu gewährleisten und/oder eine fortlaufende Versorgungsleistung zu erbringen? |
| Sollte der Versorgungszeitraum der Zeitraum sein, in dem der Kunde das Recht hat, Zugang zu dem Vermögenswert und/oder der fortlaufenden Versorgungsleistung zu erhalten (beispielsweise laut Vertrag oder Satzung), oder der Zeitraum, von dem erwartet wird, dass der Kunde Zugang zu dem Vermögenswert und/oder der fortlaufenden Versorgungsleistung hat (d.h. sollen Vertragsverlängerungen berücksichtigt werden)? |
| Ändert sich die bilanzielle Behandlung in Situationen, in denen die Sachanlage von einer Partei eingebracht wird ,aber Zugang zu dem Vermögenswert und/oder der fortlaufenden Versorgungsleistung hat eine andere Partei? Es wurde zugegeben, dass in diesen Fällen der Beitragende normalerweise die Sachanlage beiträgt, um die Möglichkeit zu erhalten, Zugang zu der Versorgungsleistung zu haben, und nicht, um das Recht auf Zugang zu der Versorgungsleistung zu haben. So mag beispielsweise ein Bauunternehmer eine Unterstation zur Stromverteilung beitragen, um die Erschließung einer Reihe von Häusern zu ermöglichen. Der Unternehmer selbst nutzt den Zugang und die Versorgungsleistung nicht. Der Kunde, der ein Haus innerhalb des erschlossenen Gebiets kauft, erhält den Zugang zu der Versorgungsleistung. |
Im Hinblick auf die ersten beiden Fragen wiesen einige IFRIC-Mitglieder darauf hin, dass in einigen Rechtskreisen manche Branchen reguliert seien (beispielsweise Stromversorgung) und dass daher die Verpflichtung, Zugang zu gewähren, als immerwährend angesehen werden könnte. Andere wiesen darauf hin, dass die gesetzliche Vertragslaufzeit unverhältnismäßig kurz sein könne im Vergleich zu der erwarteten Gesamtdauer der Versorgungsvereinbarung.
Im Hinblick auf die dritte Frage glaubten einige, dass es keine weitere Verpflichtung in den Fällen gebe, in denen das Versorgungsunternehmen nur verpflichtet ist, einen ursprünglichen Zugang zu dem Vermögenswert zu ermöglichen. Andere IFRIC-Mitglieder äußerten Bedenken hinsichtlich des vollständigen Ertragansatzes am Tag 1, da ihrer Meinung nach es nicht wahrscheinlich sei, dass eine Sachanlage eingebracht wird und die andere Partei „zu nicht verpflichtet ist".
Es wurden keine Entscheidungen getroffen, aber es herrschte Übereinstimmung, dass der Versorgungszeitraum nicht die Nutzungsdauer der Sachanlage überschreiten sollte.
Der Stab wurde gebeten, in den Interpretationsentwurf unter Berücksichtigung der Ansichten und Bedenken, die auf dieser Sitzung vorgebracht worden seiene, Indikatoren aufzunehmen, wie Erträge aus der Habenbuchung auf zukünftige Zeiträume zu verteilen seien. Der Interpretationsentwurf sollte auch die verschiedenen Leistungsverpflichtungen, die entstehen könnten, darstellen.
Mögliche Ausweitung des Anwendungsbereiches
IFRIC kam vorläufig zu dem Schluss, den Anwendungsbereich auf die Einbringung von Sachanlagen oder Barmitteln, die für die Herstellung oder den Erwerb von bestimmten Sachanlagen beigetragen werden, auszuweiten.
IFRIC beabsichtigt, einen Interpretationsentwurf, der diese Entscheidungen widerspiegelt, auf der nächsten Sitzung zu erörtern.