Der IASB hat im Juli 2015 den Entwurf ED/2015/6 Klarstellung von IFRS 15 herausgegeben, in dem Änderungsvorschläge in Bezug auf IFRS 15 Erlöse aus Verträgen mit Kunden enthalten waren. Die Kommentierungsfrist endete am 28. Oktober. Bei dieser Sitzung stellte der Stab die Rückmeldungen vor, die zum Entwurf eingegangen sind. Außerdem sprach er Empfehlungen zur weiteren Behandlung der Sachverhalte aus dem Entwurf aus.

Zusammenfassung der Rückmeldungen zum Entwurf allgemein

Agendapapier 7A

In diesem Agendapapier wurden allgemeine Rückmeldungen zum generellen Ansatz zusammengefasst, den der IASB gewählt hat, um Sachverhalte in Bezug auf IFRS 15 zu adressieren. Dieses Agendapapier enthält deswegen auch keine Empfehlungen zum weiteen Vorgehen. Nachfolgend ist eine Zusammenfassung der eingegangenen Rückmeldungen:

• Die hohe Schwelle, die sich der IASB bei der Erwägung von Änderungen an IFRS 15 gesetzt hat: Im Entwurf hatte der IASB hervorgehoben, dass er nur dann Änderungen in Erwägung zieht, wenn diese notwendig sind, um die Absicht der Boards bei der Entwicklung von IFRS klarzustellen, oder wenn er der Meinung ist, dass der Nutzen aus erhaltener Konvergenz größer ist als die nachteile aus Änderungen am Standard. Die meisten Stellungnehmenden haben laut Agendapapier diesen Ansatz unterstützt.
• Der Stand der Konvergenz von IFRS 15 und Topic 606: Im Agendapapier wird festgehalten, dass viele Anwender Bedenken angesichts der Tatsache festgehalten haben, dass IASB und FASB unterschiedliche Änderungen vorschlagen.
• Rückmeldungen von ASAF: Im Agendapapier wird festgehalten, dass die ASAF-Mitglieder den Ansatz des IASB unterstützen. Sie hoben auch die Wichtigkeit des Erhalts der Konvergenz hervor. Die ASAF-Mitglieder schlugen vor, dass in Fällen, in denen es nicht möglich ist, die Konvergenz zu erhalten, die tatsache in der Grundlage für Schlussfolgerungen erläutert werden sollte.
• Beratungsgruppe zum Übergang in Bezug auf Erlöserfassung (Transition Resource Group for Revenue Recognition, TRG): Die Mehrheit der Stellungnehmenden sprach sich für die Fortführung der Arbeit der TRG bis zum verpflichtenden Zeitpunkt des Inkrafttretens des Standards aus.
• Andere Fragen, die in den Stellungnahmen aufgebracht wurden: Es gab weitere Anmerkungen zum Zusammenwirken von IFRS 15 und IFRS 9.

Diskussion

Einige Boardmitglieder brachten Bedenken dahingehend zum Ausdruck, dass das Bestehen der TRG Unternehmen von einer Umsetzung des Standards abhalten könnte. Im Rahmen der Diskussion wurde der Vorschlag unterbreitet, dass es ein "Enddatum" geben solle, um sicherzustellen, dass die Empfehlungen der TRG bis zum Zeitpunkt des Inkrafttretens von IFRS 15 umgesetzt werden und jedweder weitere Sachverhalt nach diesem Zeitpunkt gesondert behandelt wird.

Es gab ferner Diskussionen hinsichtlich der Notwendigkeit, die Konvergenz mit den US-GAAP aufrechtzuerhalten. Diesbezüglich sprachen sich einige Boardmitglieder dafür aus, dass die hohe Schwelle für eine Änderung von IFRS 15 aufrechterhalten werden solle, weil alle Sachverhalte bereits vom Board erörtert wurden und in den Stellungnahmen Unterstützung fanden; auf der anderen Seite wiesen andere Boardmitglieder darauf hin, dass IASB und FASB die gleiche Formulierung verwenden sollten, wenn das Ergebnis in eine ähnliche Richtung gehe. Der Vorsitzende meinte, dass es in erster Linie die Wirtschaftsprüfungsgesellschaften seien, die sich dafür aussprächen, der Konvergenz Priorität einzuräumen. Er sagte, dass - bei vergleichbarem Ergebnis - kein Problem mit unterschiedlichen Formulierungen bestehen sollte, und falls ein Risiko unbeabsichtigter Konsequenzen bestünde, dann sollte dieses durch die Veröffentlichung eines Entwurfs und Erhalt von Rückmeldungen gelöst werden.

Das zur Verfügung gestellte Papier vermittelte einen allgemeinen Überblick über die eingegangenen Stellungnahmen, daher wurden keine Entscheidungen gefällt.

Vorschläge in Bezug auf die Identifizierung von Leistungsverpflichtungen

Agendapapier 7B

Der Stab schlug vor, die Antworten auf Frage 1 im Entwurf sowie die Empfehlungen des Stabs in diesem Zusammenhang zu erörtern. Die einzelnen Themen waren die folgenden:

Identifizierung von Leistungsverpflichtungen

Die TRG hatte Bedenken erhoben, weil sie die mögliche Entstehung von Unterschieden in Bezug darauf festzustellen meinte, wie die Anwender das Prinzip für die Bestimmung, ob zugesagte Güter oder Dienstleistungen separat identifizierbar sind, verstanden werden. Um diese Bedenken zu adressieren, hat der FASB Änderungen an den Vorschriften vorgeschlagen.  Im Gegensatz dazu hat der IASB in seinem Entwurf vorgeschlagen, nicht die Vorschriften zu ändern, sondern erläuternde Beispiele aufzunehmen.  

Eine Mehrheit der Stellungnehmenden stimmten der Aufnahme der erläuternden Beispiele zu, obwohl viele Bedenken erhoben und um weiter Klarstellungen baten (so sei zum Beispiel nicht klar, wie zu der Schlussfolgerung im Beispiel gelangt worden sei). Der Stab identifizierte zwei mögliche Ansätze, um die aufgebrachten Anmerkungen zu adressieren: Änderung von Textziffer 29 von IFRS 15 und der erläuternden Beispiele, um eine Angleichung an die Formulierungen des FASB zu erreichen, (in diesem Fall ist der Stab der Ansicht, dass die Änderungen des FASb als Paket angesehen werden sollten) oder Überarbeitung der erläuternden Beispiele auf Grundlage der eingegangenen Stellungnahmen und Hinzufügung von Anmerkungen zur grundlage für Schlussfolgerungen. Der Stab empfahl den zweiten Ansatz.  

Zugesagte Güter oder Dienstleistungen, die im Kontext eines Vertrags immateriell sind

Die TRG hat eine Umsetzungsfrage in Bezug darauf erörtert, ob ein Unternehmen Posten oder Aktivitäten als zugesagte Güter oder Dienstleistungen identifizieren identifizieren soll, die unter den früheren Vorschriften in Bezug auf Erlöserfassung als zu liefernde Posten oder Komponenten identifiziert wurden. Der FASB hat eine Änderunge vorgeschlagen, nach der es einem Unternehmen gestattet wäre, Güter oder Dienstleistungen, die im Kontext eines Vertrags nicht materiell sind, nicht zu identifizieren. Die eingegangenen Rückmeldungen machen deutlich, dass die vom FASB vorgeschlagene Änderungen nicht als notwendig angesehen werden, und deshalb schlug der Stab vor, die vom FASB eingeführten Änderungen in dieser Hinsicht nicht in IFRS 15 aufzunehmen. 

Abwicklungs- und Versandaktivitäten

Im Entwurf war kein Vorschlag enthalten, die vom FASB vorgeschlagene Wahl der Bilanzierungsmethode in Bezug auf Abwicklungs- und Versandaktivitäten, die auftreten, nachdem der Kunde Kontrolle über ein Gut erhalten hat, und die laut dieser Option gegebenenfalls als Erfüllungskosten behandelt werden können, in IFRS 15 aufzunehmen. Der IASB entschied, diese Änderung nicht vorzuschlagen, weil damit eine Ausnhame vom Erlöserfassungsmodell geschaffen und möglicherweise Vergleichbarkeit verringert worden wäre. Die Mehrheit der Stellungsnehmenden stimmte dem IASB bei dieser Entscheidung zu, und der Stab schlug deshalb vor, den Standard in Bezug auf  Abwicklungs- und Versandaktivitäten nicht zu ändern.

Sonstige Sachverhalte

In seinen Vorschlägen hatte der FASB eine Frage aufgenommen, ob die Vorschrift, eine Reihe von separat identifizierbaren Gütern oder Dienstleistungen als eine einzige Leistungsverpflichtung zu bilanzieren, in eine optionale praktische Erleichterung umgewandelt werden sollte. Der IASB entschied sich, eine derartige Frage nicht in seinen Entwurf aufzunehmen. Der FASB ist aufgrund erhaltener Rückmeldungen jetzt auch zu dem Schluss gekommen, dass eine Änderung nicht notwendig ist. Im Agendapapier wird auch festgehalten, dass die TRG die Bilanzierung einer Reihe von separat identifizierbaren Gütern oder Dienstleistungen erörtert hat, und dass diese Erörterungen als unterstützendes Material bei der Meinungsbildung von Anwendern genutzt werden kann. Daher schlug der Stab vor, die bestehenden Leitlinien in Bezug auf diesen Sachverhalt nicht zu ändern.

Diskussion

Für die Empfehlungen des Stabs gab es breite Unterstützung, und mit Ausnahme des ersten Sachverhalts - die Identifizierung von Leistungsverpflichtungen - genehmigte der Board die Vorschläge. Bei dem genannten Sachverhalt entschied Board, auf die vom FASB vorgeschlagene Formulierung einzuschwenken. Der Board stimmte nicht über die veranschaulichenden Beispiele ab, weil der Stab noch untersuchen wollte, ob sie aufgrund der geänderten Formulierung geändert werden müssten.

Der Board entschied sich für die Formulierung des FASB, weil Boardmitglieder der Ansicht waren, dass dessen Formulierung deutlicher sei. Dieser Sachverhalt wurde lange diskutiert, bevor man die Entscheidung traf, weil einige Boardmitglieder darauf hinwiesen, dass es in den Stellungnahmen eine Mehrheit für die Empfehlung des Stabs gegeben habe, Paragraf IFRS 15:29 nicht zu ändern. Die Stabsmitarbeiter konzedierten, dass sie nicht in der Lage gewesen seien festzustellen, ob es zu unbeabsichtigten Konsequenzen oder abweichenden Ergebnissen kommen könne, sollte der IASB die vom FASB eingeführten Änderungen nicht übernehmen.

Einige Boardmitglieder meinten, dass die veranschaulichenden Beispiele bei der Anwendung des Standards helfen könnten. Andere Boardmitglieder hingegen mahnten zur Vorsicht und sagten, dass es bereits eine erhebliche Anzahl veranschaulichender Beispiele gebe und das Abdecken jeder einzelnen Situation unmöglich sei. Ein Boardmitglied meinte, dass der Standard mit oder ohne die Klarstellungen, die vom FASB eingeführt wurden, funktionieren solle.

Zu den übrigen im Papier angesprochenen Themen gab es keine nennenswerten Wortmeldungen.

Vorschläge in Bezug auf die Identifizierung von Lizenzen

Agendapapier 7C

Der Stab stellte die Rückmeldungen zu Frage 3 in Bezug auf Lizenzen vor und sprach Empfehlungen aus. In Frage 3 des Entwurfs war gefragt worden, ob dem Ansatz des IASB zugestimmt wird, der die Anwendungsleitlinien und erläuternden Beispiele hinsichtlich der Bestimmung der Art der Zusage des Unternehmens bei Gewährung der Lizenz über geistiges Eigentum und die Anwendungsleitlinien hinsichtlich des Umfangs und der Anwendbarkeit der Ausnahme in Bezug auf verkaufsbasierte und nutzungsbasierte Lizenzgebühren zu ändern vorgeschlagen hat. Im Agendapapier wird festgehalten, dass die meisten Stellungnehmenden den Vorschlägen im Entwurf zugestimmt haben. Viele Stellungnehmende hatten Bedenken ausgedrückt, dass der IASB und der FASB unterschiedliche Änderungen bei diesem Thema vorgeschlagen haben; allerdings gaben die meisten an, den Ansatz des IASB vorzuziehen. Daher schlägt der Stab vor, dass der IASB seine Vorschläge im Entwurf bestätigt. Der Stab schlägt nicht vor, den alternativen Ansatz hinzuzufügen, den der FASB vorgeschlagen hat, um die Art der Zusage des Unternehmens bei Gewährung der Lizenz über geistiges Eigentum zu bestimmen. Der Stab schlägt auch nicht vor zusäzliche Leitlinien aufzunehmen, mit denen folgende Sachverhalte adressiert würden: (i) Auswirkungen bestimmter vertraglicher Beschränkungen in einer Lizenz und (ii) wann die Leitlinien zur Bestimmung der Art der Zusage des Unternehmens bei Gewährung einer Lizenz anzuwenden sind. Der Stab schlug außerdem vor, dass der IASB zu der Schlussfolgerung gelangt, dass die Sachverhalte, die bei der Sitzung der TRG im November 2015 in Bezug auf Lizenzverlängerungen und die Identifizierung von Attributen von Einzellizenzen gegenüber Identifizierung zusätzlicher Lizenzen außerhalb des Anwendungsbereichs des Entwurfs liegen.

Im Papier werden detailliert die Rückmeldungen in den Stellungnahmen zu folgenden Punkten aufgeführt: (a) generelle Anmerkungen zum Entwurf in Bezug auf Lizenzen; (b)Bestimmung der Art einer Lizenz; (c) verkaufsbasierte oder nutzungsbasierte Lizenzgebühren; (d) Themen, bei denen der IASB keine Klarstellung vorgeschlagen hat; (e) andere Sachverhalte, die von den Antwortenden aufgebracht wurden; und (f) Sachverhalte, die nach der Veröffentlichung des Entwurfs aufgebracht wurden.

Vorschläge in Bezug auf Übergangserleichterungen

Agendapapier 7D

Im Agendapapier werden die Rückmeldungen zu den vorgeschlagenen praktischen Übergangshilfen im Entwurf erörtert. Im Entwurf werden zwei Übergangshilfen vorgeschlagen: (i) Ein Unternehmen, das sich entscheidet, die vollständige rückwirkende Methode zu nutzen, hat IFRS 15 nicht auf abgeschlossene Verträge (wie in Textziffer 2C definiert) zu Beginn der frühesten dargestellten Periode anzuwenden; und (ii) ein Unternehmen kann rückblickende Erkenntnisse nutzen, um erfüllte und nicht erfüllte Leistungsverpflichtungen in einem Vertrag zu identifizieren, der vor Beginn der frühesten dargestellten Periode geändert wurde, und um den Transaktionspreis zu bestimmen. Es gab breite Zustimmung zu diesen Vorschlägen im Entwurf, daher empfiehlt der Stab, dass der IASB diese Entscheidungen bestätigt.

Der Stab empfahl, die Definition eines erfüllten Vertrags nicht zu ändern, da einige Ersteller IFRS 15 bereits übernommen haben oder planen, dies zu tun. Allerdings schlug der Stab vor, eine Zusammenfassung der Erörterung durch den IASB in die Grundlage für Schlussfolgerungen aufzunehmen, um Unternehmen mehr Leitlinien zu diesem Thema zur Verfügung zu stellen.

Themen, bei denen der IASB keine Klarstellungen vorgeschlagen hat

Agendapapier 7E

In dem Agendapapier wird Frage 5 des Entwurfs nachgegangen, bei der es darum ging, ob die Anwender der Schlussfolgerung des IASB zustimmen, dass Änderungen an IFRS 15 in Bezug auf die folgenden drei Sachverhalte, bei denen der FASB mögliche Änderungen erarbeitet, nicht notwendig sind: (a) Einbringlichkeit; (b) Bewertung von unbaren Gegenleistungen; und (c) Ausweis von Umsatzsteuern. Der Stab empfahl, dass der IASB bestätigt, dass er IFRS 15 im Hinblick auf diese Sachverhalte nicht ändern wird — die Mehrheit der Stellungnehmenden stimmt der Schlussfolgerung des IASB zu.

Im Agendapapier werden weitere Details in Bezug auf die Überlegungen des IASB hinsichtlich der Entscheidung aufgeführt, warum in diesen Bereichen keine Änderungen vorgeschlagen werden sollen. In Bezug auf Einbringlichkeit vertrat der Stab die Meinung, dass die Vorschriften in Textziffer 9(e) und die unterstützenden Erläuterungen in Textziffer BC46 von  IFRS 15 ausreichend Leitlinien bieten. Beim zweiten Sachverhalt, die Bewertung von unbaren Gegenleistungen, wies der Stab darauf hin, dass in IFRS 15 gefordert wird, unbare Gegenleistungen zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, auch wenn kein Bewertungszeitpunkt festgelegt wird. Der IASB hat keine zusätzlichen Klarstellungen vorgeschlagen, da die IFRS generell keine gesonderten Vorschriften über den Bewertungszeitpunkt von unbaren Gegenleistungen enthalten und weil die Rückmeldungen ergeben haben, dass keine bedeutenden Abweichungen in der Praxis erwartet werden. In Bezug auf den Ausweis von Umsatzsteuern merkte der Stab an, dass, wenn die Veräußerungen eines Unternehmens in verschiedenen Rechtskreisen einer Umsatzsteuer unterliegen, das Unternehmen für jeden einzelnen Rechtskreis bestimmen sollte, ob es Umsatzsteuer für die Steuerbehörde eintreibt und ob diese dann in den Transaktionspreis einzubeziehen oder herauszurechnen ist. Der IASB hat sich entschieden, in IFRS 15 keine Wahl der Bilanzierungsmethode einzuführen, mit der alle Umsatzsteuern aus dem Transaktionspreis herausgerechnet werden können, (so wie es der FASB gemacht hat), weil dies zu einer Verringerung der Vergleichbarkeit führen könnte.

Beschränkung der Schätzung variabler Gegenleistungen, wenn die Gegenleistung in Abhängigkeit eines künftigen Marktpreises schwankt

Agendapapier 7H

In diesem Agendapapier wird eine Frage aus den eingegangenen Stellungnahmen erörtert. Dabei geht es darum, ob die Vorschrift in IFRS 15, Schätzungen von variablen Gegenleistungen zu beschränken, nur auf Schwankungen anzuwenden sind, die sich allein aus Schwankungen in Marktpriesen wie beispielsweise Warenpreisen ergeben. Nach IFRS 15 hat ein Unternehmen den Betrag der Gegenleistung zu schätzen, auf den es ein Anrecht hat. Der Stab wies allerdings darauf hin, dass in einigen Fällen die Gegenleistung auch nach Erfüllung der Leistungsverpflichtung noch schwanken kann (beispielsweise bei einem Vertrag über die Lieferung einer Ware zu einem Preis, der auf einem Marktpreis zu einem Zeitpunkt nach der Lieferung basiert). Der Stab ist zu dem Schluss gekommen, dass, sobald das Unternehmen seine Verpflichtung erfüllt hat (in diesem Fall die Lieferung), des Recht des Unternehmens auf Gegenleistung unbedingt ist, sodass das Unternehmen eine Forderung erfassen würde (nach IFRS 9). Die Variabilität, die in IFRS 15 betrachtet wird, beziehe sich nur auf die Leistung eines Unternehmens und nicht auf Schwankungen, die sich allein aus Änderungen in Marktpreisen ergeben.

Der Stab verdeutlicht im Agendapapier, dass die Bestimmung, ob ein Unternehmen zu beurteilen hat, ob ein eingebettetes Derivat in einem Vertrag mit einem Kunden vorliegt und ob die Vorschrift für die Zerlegung in IFRS 9 erfüllt ist, nicht Teil des Umfangs dieser Analyse ist.