Jährliche Verbesserungen 2010-2012
Im Rahmen des IASB-Projekts jährlicher Verbesserungen wurden dem Board Sachverhalte in Bezug auf IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse und IFRS 13 Bemessung des beizulegenden Zeitwerts mit dem Ziel vorgelegt, Änderungen an jedem der erörterten Standards vorzunehmen. Sofern vom Board genehmigt, würden die vorgeschlagenen Änderungen schlussendlich in den Entwurf der jährlichen Verbesserungen 2011 aufgenommen, der im Dezember 2011 zur weiteren Erwägung herausgegeben werden soll.
Zu Beginn der Boardsitzung erörterten Stabsmitarbeiter des IASB die Tagesordnung, wobei sie auf den Umstand hinwiesen, dass der Sachverhalt im Zusammenhang mit IFRS 13 zuerst behandelt und danach die Sachverhalte in Bezug auf IFRS 3 diskutiert werden sollen.
IFRS 13 Bemessung des beizulegenden Zeitwerts - kurzfristige Handelsforderungen und -verbindlichkeiten
Hintergrundinformationen zum Sachverhalt
Stabsmitarbeiter des IASB gaben einen Überblick eines Sachverhalts, der von einem Adressaten im Hinblick auf die Streichung von Paragraf B5.4.12 in IFRS 9 durch die Veröffentlichung von IFRS 13 aufgebracht worden war. Dieser Paragraf stellt u.a. eine Praxiserleichterung für die Bemessung kurzfristiger Handelsforderungen und -verbindlichkeiten in Form des ursprünglichen Rechnungsbetrags in Fällen dar, in denen kein Zins angegeben ist und die Auswirkung einer Abzinsung unwesentlich ist.
Die Stabsmitarbeiter deuteten an, dass dieser Paragraf gestrichen worden war, um die Diskussion im Zusammenhang mit der Erwägung einer 'DCF-Analyse' zu beseitigen, die nunmehr in IFRS 13 enthalten ist. Das nicht beabsichtigte Ergebnis war die Streichung der Leitlinien zur Bemessung kurzfristiger Handelsforderungen und -verbindlichkeiten ohne Angabe eines Zinssatzes.
Erwägung einer Änderung
Stabsmitarbeiter des IASB stellten zwei alternative Ansätze zur Adressierung des vorstehenden Sachverhalts vor:
Sichtweise A:
Nach dieser Sichtweise würde Paragraf B5.4.12 wieder hergestellt, indem ein Absatz in IFRS 13, Anhang D (Ergänzung anderer Änderungen) eingefügt würde, mit welchem der gelöschte Paragraf unter einer neuen Überschrift 'Kurzfristige Handelsforderungen und -verbindlichkeiten ohne Angabe eines Zinses' wieder aufleben würde. Zusätzlich würde der Grundlage für Schlussfolgerungen in IFRS 13 ein Paragraf hinzugefügt, in welchem der Umstand, dass mit der Streichung des Paragrafen nicht beabsichtigt worden sei, die Möglichkeit zu beseitigen, mit dem ein Unternehmen eine Praxiserleichterung bei der Bewertung kurzfristiger Handelsforderungen und -verbindlichkeiten ohne angegebenen Zinssatz in Anspruch nehmen kann.
Sichtweise B:
Die Stabsmitarbeiter des IASB sprachen erneut den Umstand an, dass Unterstützer dieser Sichtweise der Ansicht seien, dass Paragraf B5.4.12 auf der Grundlage abgeschafft wurde, dass diese Leitlinie in IFRS 9 nicht mehr gebraucht würde, weil sie nunmehr in IFRS 13 eingebettet sei. Darüber hinaus werde das Konzept der Wesentlichkeit in IAS 1 Darstellung des Abschlusses behandelt und beinhalte die Praxiserleichterung. Daher wurde bei dieser Sichtweise empfohlen, diesen Paragrafen nicht wiederherzustellen und die Bedenken des Adressaten durch Aufnahme eines Paragrafen in der Grundlage für Schlussfolgerungen in IFRS 13 unter der Rubrik 'Kurzfristige Handelsforderungen und -verbindlichkeiten ohne Angabe eines Zinses' zu behandeln.
Beschlussfassung
Der Board stimmte ab und beschloss, dass Sichtweise B der sachgerechte Ansatz sei, welcher zu einer Ergänzung der Grundlage für Schlussfolgerungen durch Einfügung des folgenden Paragrafen führen würde:
BC138A
Nach Herausgabe von IFRS 13 wurde der Board darauf aufmerksam gemacht, dass eine Änderung an IFRS 9, die zur Streichung von Paragraf B5.4.12 geführt hatte, als Beseitigung der Möglichkeit aufgefasst werden könnte, [eine Praxiserleichterung in Anspruch zu nehmen und] kurzfristige Handelsforderungen und -verbindlichkeiten ohne angegebenen Zinssatz zum Rechnungsbetrag ohne Abzinsung zu bemessen, wenn die Auswirkung einer Abzinsung unwesentlich ist. Der Board beabsichtigte nicht, die Praxis bei der Bemessung derartiger kurzfristiger Handelsforderungen und -verbindlichkeiten zu ändern. Bei der Festlegung, ob man Paragraf B5.4.12 behalten solle, kam der Board zu dem Schluss, dass der Paragraf aus zwei Gründen nicht länger erforderlich sei: (a) enthält IFRS 13 Leitlinien zur Verwendung von Barwerttechniken und (b) wird Wesentlichkeit in IAS 1 Darstellung des Abschlusses behandelt [, womit faktisch eine derartige Praxiserleichterung gegeben wird].
Eines der Boardmitglieder deutete zudem an, dass die Formulierung des vorgeschlagenen Paragrafen das Konzept einer Praxiserleichterung aussparen solle, weil sie in dem dargelegten Zusammenhang nicht erforderlich sei.
IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse - Leitlinien zur bedingten Gegenleistungen
Hintergrundinformationen zum Sachverhalt
IASB-Stabsmitarbeiter gaben einen kurzen Überblick zum Hintergrund, der zur Identifizierung von vier Sachverhalten im Zusammenhang mit der Bilanzierung bedingter Gegenleistungen führte. Diese Sachverhalte wurden im Zuge mit der Überprüfung von IFRS 3 im Zusammenhang mit bestimmten Leitlinien eruiert, die in IAS 32, IAS 37 und IFRS 9 enthalten sind.
Die Stabsmitarbeiter fassten die vier Sachverhalte kurz zusammen:
| Sachverhalt 1: Die derzeitigen Leitlinien scheinen unklar und mehr Klarheit ist zur Feststellung der sachgerechten Leitlinien, die verwendet werden sollten, um herauszufinden, ob bedingte Gegenleistungen als Eigen- oder Fremdkapital zu klassifizieren sind, erforderlich. Gegenwärtig verweist IFRS 3.40 auf IAS 32 sowie auf 'andere einschlägige IFRS', was zu Verwirrung bei denen führen kann, die die Leitlinien anwenden; |
| Sachverhalt 2: Die in IFRS 3.58(b)(ii) enthaltenen Leitlinien zur Folgebewertung der bedingten Gegenleistung sind nicht klar, da in dem Paragrafen explizit gesagt wird, dass Änderungen des beizulegenden Zeitwerts in Übereinstimmung mit IAS 37 zu bemessen sind, obwohl IAS 37 eine Bewertung zum 'bestmöglichen Schätzwert' erfordert statt den beizulegenden Zeitwert; |
| Sachverhalt 3: Die in IFRS 3.58(b)(i) enthaltenen Leitlinien besagen, dass die Folgebewertung einer bedingten Gegenleistung, die als finanzieller Vermögenswert oder finanzielle Verbindlichkeit klassifiziert wurde, in Übereinstimmung mit IFRS 9 zum beizulegenden Zeitwert vorzunehmen ist, obwohl IFRS 9 gestattet, einen finanziellen Vermögenswert oder eine finanzielle Verbindlichkeit unter bestimmten Umständen zu fortgeführten Anschaffungskosten zu bewerten; |
| Sachverhalt 4: Bestimmte Adressaten seien sich im Unklaren hinsichtlich der Angabevorschriften zu bedingten Gegenleistungen, da in IFRS 3.B64 bestimmte Angabevorschriften ausgeführt werden und die anderen genannten IFRS andere Angabevorschriften beinhalteten. |
Erwägung einer Änderung
Die Stabsmitarbeiter des IASB strichen vorgeschlagene Änderungen an IFRS 3 heraus, wie in den Paragrafen 23 und 37 der Tagungsunterlage 6A ausgeführt. Zudem schlugen sie eine Änderung an IAS 39 Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung vor, um eine Teilausklammerung von bedingten Gegenleistungen, die im Zuge eines Unternehmenszusammenschlusses entstehen, vom Anwendungsbereich zu erreichen. Mit diesen drei Änderungen würden Verbesserungen an den Leitlinien herbeigeführt, indem Inkonsistenzen bei der Klassifizierung von und den Bewertungsleitlinien für bedingte/n Gegenleistungen beseitigt und die Regelungen für die Folgebewertung klargestellt würden.
Die Empfehlungen für die Änderung werden in Anhang B zu Tagungsunterlage 6A ausgeführt:
Vorgeschlagene Änderungen an IFRS 3.58 (Änderungen unterstrichen oder durchgestrichen):
Einige Änderungen des beizulegenden Zeitwerts einer bedingten Gegenleistung, die der Erwerber nach dem Erwerbszeitpunkt erfasst, können aufgrund von zusätzlichen Informationen entstanden sein, die der Erwerber nach diesem Stichtag über Fakten und Umstände, die zum Erwerbszeitpunkt bereits existierten, erhalten hat. Solche Änderungen gehören gemäß den Paragraphen 45-49 zu den Berichtigungen innerhalb des Bewertungszeitraums. Änderungen aufgrund von Ereignissen nach dem Erwerbszeitpunkt, wie die Erreichung eines angestrebten Ziels, eines bestimmten Aktienkurses oder eines Meilensteins bei einem Forschungs- und Entwicklungsprojekts fallen jedoch nicht in die Berichtigungen innerhalb des Bewertungszeitraums. Der Erwerber hat Änderungen des beizulegenden Zeitwerts einer bedingten Gegenleistung, die nicht unter die Berichtigung innerhalb des Bewertungszeitraums fallen, wie folgt zu bilanzieren:
- Eine bedingte Gegenleistung, die als Eigenkapital klassifiziert ist, wird nicht neu bewertet und ihre spätere Abgeltung wird im Eigenkapital bilanziert.
- Eine sonstige als ein Vermögenswert oder als eine Verbindlichkeit klassifizierte bedingte Gegenleistung
, die:
- ein Finanzinstrument im Rahmen von IFRS 9 ist ist zu jedem Berichtsstichtag zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten und ein daraus resultierender Bewertungserfolg ist entweder im Ergebnis der Periode zu erfassen, es sei denn die Erfassung des resultierenden Bewertungserfolgs ist entsprechend den einschlägigen IFRS IFRS 9 im Sonstigen Ergebnis zu erfassen.
- nicht zum Anwendungsbereich des IFRS 9 gehört, wird gemäß IAS 37 oder anderen IFRS, wie erforderlich, bilanziert.
Vorgeschlagene Änderung an IAS 39 (Einfügung eines neuen Paragrafen 2A):
Die Vorschriften zur Folgebewertung dieses IFRS, die nicht die Verwendung des beizulegenden Zeitwerts erfordern, finden keine Anwendung auf bedingte Gegenleistungen. Für diese ist IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse einschlägig.
Neben den vorgeschlagenen Änderungen enthält Tagungsunterlage 6A eine Grundlage für Schlussfolgerungen zu diesen Änderungen.
Beschlussfassung
Diese Sitzung ging damit zu Ende, dass der Board über drei Fragen abstimmte, die ihm von den Stabsmitarbeitern gestellt wurden:
Alle anwesenden Boardmitglieder votierten positiv auf die drei gestellten Fragen, und die vorgeschlagenen Änderungen werden dementsprechend in den Zyklus der Jährlichen Verbesserungen 2010-2012 aufgenommen und zur Diskussion gestellt.