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Leasingverhältnisse

Date recorded:

Im Rahmen seiner fortwährenden Erörterungen rund um den Standardentwurf Leasingverhältnisse, diskutierten die Boards mehrere im Zusammenhang mit der Bilanzierung auf Seiten von Leasinggeber und -nehmer stehende Sachverhalte, einschließlich der folgenden:

Die Boards trafen eine Reihe vorläufiger Entscheidungen, darunter die folgenden:

Forderungs- und Restwertansatz

Entscheidungen

Der Restvermögenswert ist zu Beginn durch Aufteilung des Buchwerts des zugrundeliegenden Vermögenswerts zu bewerten. Die Zugangsbewertung des Restvermögenswerts beinhaltet zwei Beträge: (a) den Bruttorestvermögenswert, der zum Barwert des am Ende der Leasingdauer erwarteten Restwerts entspricht und mit dem Zins abdiskontiert wird, den der Leasinggeber dem Leasingnehmer in Rechnung stellt, und (b) dem abgegrenzten Gewinn, der sich als Differenz aus dem Bruttorestvermögenswert und der Aufteilung des Buchwerts des zugrundeliegenden Vermögenswerts ergibt.

In der Folge ist der Bruttorestvermögenswert durch Aufzinsung auf den zum Ende der Leasingdauer erwarteten Restwert zu bewerten, wobei die Aufzinsung mit dem Zins erfolgt, den der Leasinggeber dem Leasingnehmer in Rechnung stellt. Der Leasinggeber würde nichts von dem abgegrenzten Gewinn im Periodenergebnis erfassen, bis der Restvermögenswert verkauft oder erneut vermietet wird.

Der Bruttorestvermögenswert und der abgegrenzte Gewinn sind zusammen als Nettorestvermögenswert auszuweisen.

Die Boards beschlossen zudem vorläufig, dass es bei der Bilanzierung eines Leasingvertrags durch den Leasinggeber keine Unterscheidung hinsichtlich der Frage geben sollte, wann der Gewinn hinreichend sicher ist oder nicht.

FASB und IASB entschieden vorläufig, dass die Vermietung von Renditeimmobilien durch den Leasinggeber nicht im Anwendungsbereich des Forderungs- und Restwertansatzes liegen würde. Stattdessen sollte der Leasinggeber bei derartigen Leasingverhältnisse weiterhin den zugrundeliegenden Vermögenswert ansetzen und Mieterträge über die Zeit vereinnahmen.

Erörterungen

Die Boards hatten sich auf früheren Sitzungen vorläufig für den Forderungs- und Restwertansatz entschieden. Die Stabsmitarbeiter haben zu diesen Entscheidungen bei durchgeführten Erkundigungen Eingaben erhalten. Der Stab fasste die Erkundigung zusammenen, die Bedenken hinsichtlich des Kriteriums hinreichend sicher/nicht hinreichend sicher widerspiegelten, einschließlich Unterschieden zwischen Leasingverhältnissen und Erlöserfassung, der Prüfbarkeit der Kriterien und dem wahrgenommenen Wahlrecht, sich ein Modell auszusuchen. Auf Grundlage der Erkundigungen empfahlen die Stabsmitarbeiter bestimmte Veränderungen an dem Forderungs- und Restwertansatz.

Die Diskussion der Boards drehte sich zunächst darum, wie man den Restvermögenswert bewerten soll und wie er nachfolgend zuzuschreiben ist. Die Stabsmitarbeiter stellten vier Optionen vor:

Ansatz A - Zugangsbewertung des Restvermögenswerts durch Bestimmung, was der zukünftige Buchwert zum Ende der Leasingdauer wäre, auf den abgeschrieben worden wäre, wenn der Vermögenswert nicht der Leasingbilanzierung unterlegen hätte. Dieser Betrag wird dann abgezinst mit dem Zins, den der Leasinggeber dem Leasingnehmer in Rechnung stellt. Der Restvermögenswert wird nachfolgend dann aufgezinst.

Ansatz B - Zugangsbewertung des Restvermögenswerts zum geschätzten beizulegenden Zeitwert, der sich zum Ende der Leasingdauer ergibt. Der Restvermögenswert wird nachfolgend aufgezinst.

Ansatz C - Zugangsbewertung des Restvermögenswerts auf Grundlage einer Aufteilung des Buchwerts. Der Restvermögenswert würde nachfolgend nicht aufgezinst.

Ansatz D - Zugangsbewertung des Restvermögenswerts zum Barwert des zum Ende der Leasingdauer erwarteten beizulegenden Zeitwerts. Zudem würde der Herstellungsgewinn des zugrundeliegenden Vermögenswerts auf die Forderung und den Restvermögenswert aufgeteilt. Der Gewinn, der auf den Restvermögenswert entfällt, wird solange abgegrenzt, bis der zugrundeliegende Vermögenswert veräußert oder erneut vermietet wird.

Die Boards waren zwischen Ansatz A & D oder der Beibehaltung der früheren Entscheidungen geteilt. Mehrere Boardmitglieder bevorzugten Ansatz D, weil er zu einer Zinsertragsvereinnahmung führen würde, die für einen Produzenten und ein Finanzinstitut gleichermaßen erfolge, sowie zu einem einheitlichen Bilanzansatz des Restvermögenswerts zum Ende der Leasingdauer. Andere Boardmitglieder hatten Bedenken, dass man eine Beschränkung der Gewinnerfassung bräuchte. Nach langer Diskussion stimmte eine Mehrheit der Boardmitglieder für Ansatz D.

Die andere wichtige Entscheidung erfolgte hinsichtlich der Empfehlung der Stabsmitarbeiter, eine Ausnahme vom Anwendungsbereich der vorgeschlagenen Leasinggeberbilanzierung zu gewähren, und zwar für eine Mehrfachvermietung physisch abgrenzbarer Teile durch den Leasinggeber. Diese Leasinggeber würde die derzeitige Mietleasingbilanzierung anwenden. Die Boards verständigten sich darauf, dass der Forderungs- und Restwertansatz bei diesen Leasinggebern zu vielen operationellen Herausforderungen führen würde. Ferner meinten andere Boardmitglieder, dass die wirtschaftlichen Zusammenhänge bei diesen Vereinbarungen anders seien. Allerdings waren die Boards hinsichtlich des Versuchs besorgt, Mehrmieterimmobilien zu definieren. Deshalb beschlossen sie vorläufig, eine Ausnahme vom Anwendungsbereich für Renditeimmobilien im Sinne von IAS 40 bzw. dem vorgeschlagenen FASB-Projekt zu Renditeimmobilienunternehmen zu gewähren.

Variable Leasingzahlungen und Bewertung des Restvermögenswerts

Entscheidungen

Falls der Zins, den der Leasinggeber dem Leasingnehmer in Rechnung stellt, nicht eine Erwartung der variablen Leasingraten widerspiegelt, würde der Leasinggeber am Restvermögenswert keine Anpassungen im Hinblick auf variable Leasingraten vornehmen.

Falls der Zins, den der Leasinggeber dem Leasingnehmer in Rechnung stellt, eine Erwartung der variablen Leasingraten widerspiegelt, würde der Leasinggeber den Restvermögenswert auf Grundlage seiner Erwartungen variabler Leasingzahlungen anpassen, indem er einen Teil der Kosten des Restvermögenswerts als Aufwand erfasst, wenn die variablen Leasingraten im Periodenergebnis erfasst werden. Jedwede Differenz zwischen den tatsächlichen und den erwarteten variablen Leasingraten würde nicht zu weiteren Anpassungen am Restvermögenswert im Hinblick auf variable Leasingraten führen.

Die Boards hatten Bedenken hinsichtlich des von den Stabsmitarbeitern empfohlenen Vorgehens der Bilanzierung variabler Leasingraten und der Folgebewertung des Restvermögenswerts. Die größten Bedenken bestanden hinsichtlich der Komplexität des Vorschlags. Andere Boardmitglieder waren besorgt hinsichtlich der Uneinheitlichkeit, die dieses Vorgehen im Vergleich zum Modell für den Leasingnehmer schaffen würde. Die Boards waren ursprünglich in ihrem Abstimmungsverhalten geteilter Meinung (der IASB war für die Empfehlung des Stabs, der FASB dagegen). Die FASB-Mitglieder änderten aber ihr Abstimmungsverhalten, so dass man bei dieser Entscheidung konvergiert wäre.

Ausweis in der Gesamtergebnisrechnung

Entscheidungen

Die Aufzinsung des Restvermögenswerts stellt Zinsertrag dar.

Die Abschreibung der anfänglichen direkten Kosten wird gegen den Zinsertrag abgesetzt.

Mieterträge und Mietaufwendungen (bspw. Umsatz und Umsatzkosten) werden in der Gesamtergebnisrechnung entweder als eigenständige Ausweiszeilen (brutto) oder in einer einzelnen Zeile (netto) ausgewiesen. Dieses hängt davon ab, welcher Ausweis das Geschäftsmodell des Leasinggebers am besten widerspiegelt.

Ein Leasinggeber hat Erträge und Aufwendungen aus Leasingverhältnissen entweder durch einen getrennten Ausweis in der Gesamtergebnisrechnung oder im Anhang zu Abschluss getrennt zu zeigen. Wenn eine Anhangangabe erfolgt, ist der Ausweisposten zu benennen, in welchem der Ertrag ausgewiesen wird.

Vorschrift zur Bewertung von zum Verkauf bestimmten Leasingforderungen zum beizulegenden Zeitwert

Entscheidungen

Eine Leasingforderungen ist nicht zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, selbst wenn diese Forderungen teilweise oder ganz zum Zwecke der Veräußerung bestimmt ist.

Auf Leasingforderungen sind die bestehenden Ausbuchungsvorschriften (in IFRS 9 bzw. ASC- Themengebiet 860 anzuwenden. Dabei ist allerdings der Buchwert einer Leasingforderung auf der Grundlage seines beizulegenden Zeitwerts und unter Ausschluss jeglicher optionaler Bestandteile und variabler Leasingraten, die nicht übertragen wurden, aufzuteilen.

Auf übertragene Leasingforderungen sind die Angabevorschriften in IFRS 7 bzw. ASC-Themengebiet 860 anzuwenden.

Übergangsvorschriften für den Leasingnehmer

Entscheidungen

Die Boards beschlossen vorläufig, dass ein Leasingnehmer bei Finanzierungsleasingverhältnissen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode bestehen, keine Anpassung am Buchwert des Leasingguts und der Leasingverbindlichkeit vornehmen muss und diese geleasten Vermögenswerte und die Leasingverbindlichkeit lediglich als Recht zur Nutzung des Leasingguts und Verbindlichkeit zur Zahlungen von Leasingraten umklassifizieren soll.

Die Boards entschieden vorläufig, dass ein Leasingnehmer bei Mietleasingverhältnissen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode bestehen, Folgendes tun sollte:

Verbindlichkeiten zur Zahlung von Leasingraten bei Übergang zum Barwert der verbleibenden Leasingraten ansetzen, wobei zur Abzinsung der Grenzfremdkapitalkostensatz des Leasingnehmers zum Zeitpunkt des Inkrafttretens eines jeden Portfolios an Vermögenswerten mit hinreichend ähnlichen Eigenschaften zu verwenden ist. Der Grenzfremdkapitalkostensatz für jedes Portfolio an Vermögenswerten sollte den Gesamtverschuldungsgrad des Leasingnehmers einschließlich der Leasingverhältnisse in anderen Portfolien berücksichtigen;

Nutzungsrechtvermögenswerte entsprechend der Verbindlichkeit zur Zahlung von Leasingraten zu Beginn des Leasingverhältnisses ansetzen, berechnet auf Grundlage der verbleibenden Leasingraten; und

jedwede Differenz zwischen den Verbindlichkeiten zur Zahlung von Leasingraten und den Nutzungsrechtvermögenswerten bei Übergang in den Gewinnrücklagen erfassen;

ein Leasingnehmer könnte auch dafür optieren, die Vorschriften in dem vorgeschlagenen Leasingstandard gem. IAS 8 oder ASC 250 rückwirkend anzuwenden.

Die Boards entschieden ferner, die folgenden Erleichterungen bei der Anwendung des Leasingstandards zu gewähren:

Ein Unternehmen ist nicht verpflichtet, die ursprünglichen anfänglichen Kosten für Vertrage zu beurteilen, die vor dem Zeitpunkt des Inkrafttretens begonnen haben.

Ein Unternehmen darf spätere bessere Erkenntnis für die Vergleichsberichtsperioden verwenden, einschließlich der Festlegung, ob ein Vertrag ein Leasingverhältnis begründet oder enthält.

Übergangsvorschriften für den Leasinggeber

Entscheidungen

Die Boards entschieden vorläufig, dass ein Leasinggeber bei finanzierungs-/kaufartigen und direkten Finanzierungsleasingverhältnissen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode bestanden, nicht verpflichtet wäre, Anpassungen am Buchwert der mit diesen Leasingverhältnissen stehenden Leasinggüter vorzunehmen.

Die Boards entschieden vorläufig, dass ein Leasinggeber bei Mietleasingverhältnissen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode bestehen, Folgendes tun sollte:

ein Recht auf Erhalt von Leasingraten ansetzen, das zum Barwert der verbleibenden Leasingraten bewertet wird, wobei zur Abzinsung der im Leasingverhältnis bei Beginn des Leasingverhältnisses in Rechnung gestellte Zins zu verwenden ist. Der Ansatz erfolgt vorbehaltlich irgendwelcher Anpassungen zur Widerspiegelung von Wertminderungen;

Einen Restvermögenswert ansetzen, der im Einklang mit der Zugangsbewertung des Restvermögenswerts unter dem Forderungs- und Restwertansatz steht, wobei auf die Informationslage zu Beginn der frühesten dargestellten Vergleichsperiode abzustellen ist; und

den zugrundeliegenden Vermögenswert ausbuchen;

ein Leasinggeber könnte auch dafür optieren, die Vorschriften in dem vorgeschlagenen Leasingstandard gem. IAS 8 oder ASC 250 rückwirkend anzuwenden.

Mehrere Boardmitglieder bevorzugten einen vollständig rückwirkenden Ansatz bei der Anwendung des vorgeschlagenen Leasingstandards. Es bestanden aber Bedenken hinsichtlich der mit diesem Vorgehen verbundenen Kosten, und die Boards beschlossen vorläufig, ein Wahlrecht zwischen dem modifizierten und einem vollständig rückwirkenden Ansatz einzuräumen.

Der FASB meinte ferner, dass diese Entscheidungen nicht frühere Entscheidungen im Hinblick auf gehebelte Leasingverhältnisse beeinflussten.

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