Leasingverhältnisse – Erörterung verschiedener Fragen der Bilanzierung durch den Leasingnehmer
(Der Stab des FASB nahm per Videoübertragung an der Sitzung teil.)
Das Ziel dieser Sitzung bestand darin, offene Sachverhalte vor der Veröffentlichung eines Diskussionspapiers (DP) zu lösen.
Die in dieser Sitzung angesprochenen Sachverhalte bestanden in folgenden Punkten:
| Erwägung von Leasinglaufzeit, Kaufoptionen, bedingten Mieten und Restwertgarantien |
| Folgebewertung des Nutzungsrechtvermögenswerts und Verpflichtungen zur Zahlung von Mieten |
| Ausweis von Leasingverhältnissen |
| Untermietverhältnisse (Subleases) |
Auch wenn der Stab hoffte, dass der Board eine vorläufige Sichtweise zu diesen Sachverhalten erzielen würden, bevor das DP herausgegeben wird, könnte ein alternativer Ansatz darin bestehen, den ungeklärten Sachverhalt zu beschreiben, alternative Behandlungsweisen zu erörtern und die Antwortenden nach ihrer Sichtweise im DP zu befragen.
Erwägung von Leasinglaufzeit, Kaufoptionen, bedingten Mieten und Restwertgarantien
Laufzeit des Leasingverhältnisses
Der Stab fragte den Board, ob die Beurteilung der Laufzeit des Leasingverhältnisses für Zwecke des Ansatzes oder der Bewertung erfolge. Als Beispiel wurde ein Leasingvertrag mit einer Laufzeit von zehn Jahren und einer Verlängerungsoption auf weitere fünf Jahre benutzt. Der Stab schlug zwei alternative Ansätze vor:
| Ansatz 1: Der Leasingnehmer erfasst eine Verpflichtung zur Zahlung der Leasingraten an, und die Unsicherheit hinsichtlich der Laufzeit des Leasingverhältnisses wird über die Bewertung berücksichtigt. |
| Ansatz 2: Der Leasingnehmer erfasst eine Verpflichtung zur Zahlung der Leasingraten über eine bestimmte Laufzeit des Leasingverhältnisses an. Die Unsicherheit wir über den Ansatz berücksichtigt. |
Man hielt fest, dass sich der FASB für Ansatz 2 entschieden habe. Der Board erörterte verschiedene Implikationen beider Ansätze. Schlussendlich stimmte die Mehrheit des Boards für Ansatz 2.
Festlegung der Laufzeit des Leasingverhältnisses nach Ansatz 2
Der Stab hob hervor, dass ein Unternehmen nach Ansatz 2 verpflichtet wäre, eine Laufzeit für das Leasingverhältnis zum Zwecke des Ansatzes festzulegen. Mögliche Lösungen für diesen Sachverhalt, die dargestellt wurden, waren:
| Ansatz 2A: eine Wahrscheinlichkeitsschwelle |
| Ansatz 2B: eine bestmögliche Schätzung |
| Ansatz 2C: eine bestmögliche Schätzung - die wahrscheinlichste Laufzeit für das Leasingverhältnis |
Einige Boardmitglieder äußerten Bedenken über den Ausdruck 'bestmögliche Schätzung', weil dies ein gewisses Maß an Subjektivität beinhalte. Erneut erörterte der Board bestimmte Implikationen und stimmte der Stabsempfehlung zu, wonach die wahrscheinlichste Laufzeit für das Leasingverhältnis (Ansatz 2C) verwendet werden sollte.
Kaufoptionen
Der Board stimmte der Empfehlung des Stabs zu, wonach die mögliche Ausübung einer Kaufoption in der durch den Leasingnehmer angesetzten Verpflichtung berücksichtigt werde und dass diese einbezogen werden müsse, falls die Ausübung der Option das wahrscheinlichste Ergebnis widerspiegele.
Bewertung bedingter Mietzahlungen
Der Stab stellte drei mögliche Ansätze für die Bewertung bedingter Mietzahlungen vor:
| eine bestmögliche Schätzung |
| eine bestmögliche Schätzung - der wahrscheinlichste Betrag bedingter Mietzahlungen |
| einen wahrscheinlichkeitsgewichtete beste Schätzung |
Der Board entschied sich für den Vorschlag einer wahrscheinlichkeitsgewichteten Bemessung.
Restwertgarantie
Der Board entschied sich dafür vorzuschreiben, dass die Vermögenswerte und Schulden, die vom Leasingnehmer ursprünglich angesetzt werden, die Verpflichtung widerspiegeln sollen, Zahlungen unter der Restwertgarantie zu leisten.
Folgebewertung des Nutzungsrechtvermögenswerts und Verpflichtungen zur Zahlung von Mieten
Der Stab stellte dem Board seinen Ansatz zur Folgebewertung des Nutzungsrechtvermögenswerts und Verpflichtungen zur Zahlung von Mieten vor. Die vorgeschlagene Bilanzierung sähe wie folgt aus:
| Der Nutzungsrechtvermögenswert wird planmäßig abgeschrieben. |
| Die Leasingzahlungen werden in einen Finanzierungsaufwand und eine Verminderung der ausstehenden Verpflichtung aufgeteilt. |
| Zinsaufwand und planmäßige Abschreibung werden in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen. |
Der Board erörterte die Wechselwirkung mit den Beschlüssen, die man im Projekt zur Darstellung des Abschlusses getroffen hatte.
Ein Boardmitglied stellte fest, dass die vorgeschlagene Bilanzierung nicht im Einklang mit der Zielsetzung der Kohärenz stünde. Dessen ungeachtet stimmte der Board der Empfehlung des Stabs zu.
Der Stab fuhr mit der Behandlung des Themas der erneuten Beurteilung der Laufzeit des Leasingverhältnisses fort. Der Stab schlug eine fortwährende Neueinschätzung der Leasinglaufzeit vor. Dem stimmte der Board zu.
Der Stab wandte sich sodann der erneuten Beurteilung der Verpflichtung, Mietzahlungen zu leisten, zu. Der Stab schlug vor, die Verpflichtung zur Leistung von Mietzahlungen zu jedem Berichtsstichtag neu zu beurteilen. Der Board stimmte dem zu.
Für die verbleibende Änderung bei den geschätzten Leasingzahlungen schlug der Stab einen Ansatz der kumulierten Aufholung durch Abzinsung der neuen Zahlungsstromschätzungen mit dem ursprünglichen Effektivzinssatz vor. Einige Boardmitglieder drückten Bedenken hinsichtlich der Verwendung des ursprünglichen Effektivzinssatzes aus. Der Board diskutierte ausgiebig, ob auch Zinsänderungen eine erneute Beurteilung auslösen sollten oder ob die Neubeurteilung nur dadurch ausgelöst werden sollte, dass sich Änderungen bei den Zahlungsströmen ergäben. Der FASB hatte sich für den Ansatz der kumulierten Aufholung ausgesprochen. Der Board stimmte ebenfalls dafür. Der Stab fragte den Board weiter, ob die Veränderungen bei den geschätzten Mietzahlungen erfasst werden sollten. Der Stab empfahl, alle Veränderungen bei den geschätzten Mietzahlungen ähnlich zu behandeln und die ausgleichende Buchung über eine Anpassung des Nutzungsrechtvermögenswerts widerzuspiegeln. Dem stimmte der Board zu.
Ausweis von Leasingverhältnissen
Ausweis des Nutzungsrechtsvermögenswerts
Der Stab stellte dem Board mögliche Ausweisalternativen für den Nutzungsrechtsvermögenswert in der Vermögensaufstellung vor:
| Ansatz A: Ausweis in Übereinstimmung mit dem zugrunde liegenden Vermögenswert |
| Ansatz B: Ausweis als immaterieller Vermögenswert |
| Ansatz C: Unterschiedliche Darstellung für unterschiedliche Arten von Leasingverhältnissen |
Der Stab stellte fest, dass jeder Ausweisansatz durch zusätzliche Angaben begleitet würde. Der Stab empfahl die Verwendung von Ansatz A. Der Board stimmte zu, ein Konzept eines 'de facto-Kaufs' nicht zu unterstützen.
Ausweis der Verpflichtung zur Leistung von Mietzahlungen
Der Stab empfahl, die Verpflichtung zur Leistung von Mietzahlungen als finanzielle Schuld auszuweisen, ohne diese verpflichtend getrennt von den übrigen finanziellen Schulden darzustellen. Ein Boardmitglied war besorgt, dass die Empfehlung des Stabds nicht im Einklang mit dem Kohärenzprinzip stünde. Der Stab entgegnete, dass man die Ergebnisse aus dem aktuelle Projekt zu Darstellung des Abschlusses nicht berücksichtigt habe. Der Board erklärte sich mit der Empfehlung des Stabs einverstanden.
Der Stab setzte den Board davon in Kenntnis, dass der Ausweis in der Bilanz den Ausweis in der Gewinn- und Verlustrechnung bestimmen würde, dass dieser Punkt in dieser Sitzung aber nicht behandelt würde.
Untermietverhältnisse (Subleases)
Der Stab setzte den Board davon in Kenntnis, dass die unterschiedliche bilanzielle Behandlung bei Untermietverhältnissen für den Leasingnehmer (bilanziert nach dem neuen Modell) und für den Leasinggeber (bilanziert nach dem Modell in IAS 17) zu Problemen führe. Dies resultiere aus der Entscheidung des Boards, lediglich die Bilanzierung für den Leasingnehmer im Rahmen dieses Projekts zu behandeln. Der Stab empfahl diesen Sachverhalt auf die Zeit nach der Veröffentlichung des DP zu verschieben. Der Board stimmte dem zu und bat den Stab, die Kommentierungsfrist zu nutzen, um das Thema Untermietverhältnisse anzugehen. Der Stab des FASB setzte den Board davon in Kenntnis, dass der FASB angedeutet habe, dass man dieses Projekt nicht fortsetzen würde, wenn dieser Sachverhalt nicht einer Klärung zugeführt werde.