Jährliche Verbesserungen an den IFRS ─ 2009-2010 – Änderungen an IFRS 3 und IAS 27
Der Board erörterte verschiedene vorgeschlagene Änderungen an der Überarbeitung von IFRS 3 und IAS 27.
Der Board erörterte die folgenden vorgeschlagenen Änderungen an der überarbeiteten Fassung von IFRS 3 und IAS 27:
Der Board erörterte außerdem die FASB-Erwägungen zum Anwendungsbereich von SAFS 160 Nicht beherrschende Anteile in Konzernabschlüssen sowie eine Reihe weiterer Sachverhalte.
Übergangsbestimmungen zur Anwendung von Folgeänderungen aus anderen Standards
Die erste Frage, die der Board erörterte, war, ob die Folgeänderungen aus Phase II des Projekts zu Unternehmenszusammenschlüssen rückwirkend oder prospektiv angewendet werden sollten.
Ein Boardmitglied gab an, dass sie meinten, dass dies offensichtlich sei. IFRS 3 sei prospektiv. Andere stimmten dem zu. Ein anderes Boardmitglied war sich nicht sicher, ob es so eindeutig sei. Nach einiger Diskussion kam der Board überein, dass die Folgeänderungen prospektiv anzuwenden sein sollten. Die Mehrheit der Boardmitglieder war jedoch der Meinung, dass dies bereits aus den bestehenden Leitlinien des Standards deutlich werde, und stimmte daher dagegen, irgendwelche Änderungen im Rahmen des jährlichen Verbesserungsprojekts vorzunehmen.
Übergangsbestimmungen für Verluste, die nicht beherrschenden Anteilen zuzuschreiben sind, die früher einen beherrschenden Anteil zugeschrieben wurden
Die zweite Frage, die der Board erörterte, war, wie ein Unternehmen Verluste bilanzieren solle, die über den nicht kontrollierenden Anteil am Eigenkapital des Tochterunternehmens hinausgingen, die früher von den Eigentümer des Mutterunternehmens getragen wurden, (a) zum Übergangszeitpunkt und (b) wenn das Tochterunternehmen später Gewinne macht.
Der Board erörterte zwei Fragen:
| Frage 1: Sollte ein Unternehmen zum Übergangszeitpunkt Verluste, die einem nicht kontrollierenden Anteil zuzuschreiben wären, die früher gegen das Eigenkapital der Eigentümer des Mutterunternehmens gerechnet wurden, auf den nicht kontrollierenden Anteil umschreiben? |
| Frage 2: Wenn eine Umschreibung nicht erforderlich ist, wie sollte das Tochterunternehmen künftige Gewinne zuweisen? Sollten sie den Eigentümern des Mutterunternehmens zugewiesen werden, bis die vorher zugewiesenen Verluste ausgeglichen sind? Oder sollte ein Unternehmen künftige Gewinne auf Grundlage der jetzigen Eigentümeranteile der Eigentümer des Mutterunternehmens und den nicht kontrollierenden Anteilen zuweisen und die Verluste ignorieren, die früher von den Eigentümern des Mutterunternehmens getragen wurden? |
Der Stab stellte drei Möglichkeiten vor, wie man sich diesen Fragen widmen könne:
| Möglichkeit 1: Zum Übergangszeitpunkt schreibt das Unternehmen die früher von den Eigentümern des Mutterunternehmens aufgefangenen Verluste nicht auf die nicht kontrollierenden Anteile um. Darüber hinaus werden künftige Gewinne anteilig zu den entsprechenden Anteilen der Eigentümer des Mutterunternehmens und der nicht kontrollierenden Anteile zugewiesen. Die Verluste, die früher von den Eigentümern des Mutterunternehmens getragen wurden, werden also ignoriert. |
| Möglichkeit 2: Zum Übergangszeitpunkt schreibt das Unternehmen die früher von den Eigentümern des Mutterunternehmens aufgefangenen Verluste nicht auf die nicht kontrollierenden Anteile um. Künftige Gewinne werden jedoch erst den Eigentümern des Mutterunternehmens zugewiesen, bis die vorher zugewiesenen Verluste ausgeglichen sind. Spätere Gewinne werden den Eigentümer des Mutterunternehmens und den nicht kontrollierenden Anteilen zugewiesen. |
| Möglichkeit 3: Zum Übergangszeitpunkt schreibt das Unternehmen die früher von den Eigentümern des Mutterunternehmens aufgefangenen Verluste auf die nicht kontrollierenden Anteile um, ohne die Vergleichszahlen des Vorjahrs anzupassen. Wenn der Board diese Möglichkeit wählt, ist es nicht notwendig, weitere Leitlinien zur Folgebilanzierung zur Verfügung zu stellen. |
Im Stab waren zwei Sichtweisen vertreten: Möglichkeit 1 (Sichtweise 1) und Möglichkeit 3 (Sichtweise2).
Der Board wurde gefragt, ob er den Sachverhalt dem jährlichen Verbesserungsprojekt hinzufügen wolle. Der Board stimmte dafür, diesen Sachverhalt nicht dem jährlichen Verbesserungsprojekt hinzuzufügen. Man wies darauf hin, dass die ursprüngliche Absicht des Boards bei der Entwicklung des Standards Möglichkeit 1 gewesen sei.
Übergangsbestimmungen für bedingte Gegenleistungen aus einen Unternehmenszusammenschluss, der vor dem Datum des Inkrafttretens des überarbeiteten Standards stattfand
Die nächste Frage, der sich der Board widmete, war, ob IAS 39 Übergangsbestimmungen hinzugefügt werden sollten, ,um vorherbestehende bedingte Gegenleistungen aus dem Anwendungsbereich von IAS 39 auszunehmen. Der Board stimmte der Empfehlung des Stabs zu, diesen Sachverhalt dem jährlichen Verbesserungsprojekt hinzuzufügen. Mit dem Vorschlag würde der Paragraph zum Datum des Inkrafttretens der Folgeänderungen an IAS 39 geändert, um klarzustellen, das IAS 39 nicht auf bedingte Gegenleistungen vor der Einführung anzuwenden ist.
Behandlung vorherbestehender bedingter Gegenleistungen des erworbenen Unternehmens
Die nächste Frage, der sich der Board widmete, war, wie vorherbestehende bedingte Gegenleistungen zu bilanzieren seien. Insbesondere wurde der IASB gebeten, klarzustellen, wie die Behandlung bedingter Gegenleistungen des erworbenen Unternehmens auszusehen hat, die der Erwerber im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses übernimmt. Im Stab wurden zu dieser frage zwei Sichtweisen vertreten. Einige Stabmitglieder waren der Meinung, dass vorherbestehende bedingte Gegenleistungen ihren Charakter als bedingte Gegenleistungen in einem Nachfolgenden Unternehmenszusammenschluss behalten (Sichtweise 1), andere waren der Meinung, dass vorherbestehende bedingte Gegenleistungen nicht die Definition von bedingten Gegenleistungen nach IFRS 3 erfüllen und nicht in einem Analogieschluss als solche angesehen werden können (Sichtweise 2). Der Board wurde gefragt, ob er zustimme, dass der Sachverhalt in das jährliche Verbesserungsprojekt aufgenommen werden solle, (er stimmte zu) und ob die Mitglieder Sichtweise 1 oder Sichtweise 2 unterstützten. Es gab deutliche Unsicherheit unter den Boardmitgliedern, was Sichtweise 1 und Sichtweise 2 bedeuten sollten. So fragten beispielsweise Boardmitglieder, ob Sichtweise 1 bedeute, dass man die bedingte Gegenleistung nach dem alten IFRS 3 bilanziere oder nach dem neuen. Der Stab stellte klar, dass es sich seiner Meinung nach um den neuen handele. Nach einiger Diskussion wurde der Stab durch den (amtierenden) Vorsitzenden gebeten, ihre Sichtweisen noch einmal zu durchdenken und das Agendapapier deutlicher zu gestalten. Der Stab wurde außerdem gebeten, dem Board als Teil des überarbeitenten Papiers zu einem späteren Zeitpunkt eine Empfehlung auszusprechen.
IFRIC-Empfehlung, den Standard zu ändern, um Indikatoren aufzunehmen, die auf eine Kundenbeziehung hinweisen in der Umsetzung, der der Board im Dezember 2008 vorläufig zustimmte
Auf seiner Sitzung im Dezember 2008 hatte der Board dem IFRIC-Empfehlung vorläufig zugestimmt, vorgeschlagenen Änderungen an IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse zu erwägen, mit denen die Leitlinien zu nicht vertraglichen Kundenbeziehungen verdeutlicht würden, die im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses übernommen würden. Der Board hatte den Stab angewiesen, mit dem FASB Kontakt aufzunehmen, um weitere Untersuchungen für die Erörterung auf einer späteren Sitzung durchzuführen.
Die erste Empfehlung, die der Stab dem Board gegenüber aussprach, lautete, dass der Board die Unterscheidung zwischen vertraglichen und nicht vertraglichen kundenbezogenen immateriellen Vermögenswerten in einem Unternehmenszusammenschluss aufgeben und sich eher auf den Charakter der Beziehung konzentrieren solle als auf die Art und Weise, wie si zustande gekommen sei. Der Board stimmte zu, dass dies im Rahmen der nachgängigen Überprüfung nach Einführung des überarbeiteten Standards untersucht werden solle.
Der Stab schlug dann vor, die Indikatoren zu überprüfen, die im Paragraphen IE28 der erläuternden Beispiele von IFRS 3 enthalten sind, und diese in den Standard aufzunehmen. Der Board unterstützte diese Änderung nicht und stimmte gegen die Empfehlung des Stabs, die Indikatoren an eine andere Stelle zu schieben.
Die dritte Empfehlung des Stabs war, IFRS 3 zu ändern, um ein Beispiel zu einer Einlegerbeziehung zu streichen, das in dem Abschnitt enthalten ist, der sich "separaten immateriellen Vermögenswerten" widmet. Der Stab deutete an, dass diese Bitte darauf abziele, Verwirrung zu vermeiden. Ein Boardmitglied fragte den Stab, wo sich da denn Verwirrung ergebe. Der Stab wies als Antwort darauf hin, dass in dem Beispiel impliziert werde, dass Einleger nicht vertraglich seien, da etwas nur als abtrennbar angesehen werde, wenn es nicht vertraglich sei. Andere Boardmitglieder waren nicht der Ansicht, dass das Beispiel verwirrend sei. Eine Abstimmung ergab, dass fünf Boardmitglieder für die Streichung des Beispiels waren und fünf dagegen, also äußerte der Vorsitzende die Meinung, dass das Beispiel so bleiben solle, wie es ist.
Zuweisung der Gesamtergebnisrechnung bei einem Geschäftsvorfall mit einem Eigentümeranteil, der nicht zu einem Verlust der Beherrschung führt
Der Board erörterte dann die Frage, ob IAS 27 zusätzliche Vorschriften beinhalten solle, um die Bilanzierung des anderen vollständigen Einkommens zu verdeutlichen, wenn eine Änderung der Eigentümeranteile in einem Tochterunternehmen eintritt, die nicht zu einem Verlust der Beherrschung führt. Der Board war der Meinung, dass sich dies bereits aus dem Standard ergebe und stimmte deshalb der Empfehlung des Stabs nicht zu, weitere explizite Vorschriften in IAS 27 aufzunehmen.
Zusammenwirken des Datums des Inkrafttretens von IFRS 3 mit den Vorschriften in IFRS 1
Der Board erwog dann, oder der IASB die Datumsbeschränkung der vorzeitigen Anwendung von IFRS 3 und IAS 27 aufheben solle, um in Einklang mit IFRS 1 zu kommen. Eine Reihe von Boardmitgliedern wies darauf hin, dass sie nicht sehen könne, was es da klarzustellen gebe. Wenn man den Standard bei erstmaliger Anwendung anwende, wende man ihn für alle Jahre an. Der Board stimmte einstimmig gegen eine Änderung des Standards.
Anwendung von IFRS 5 in einer Stufenakquisition und im Fall des Verlusts eines bedeutenden Einflusses auf ein assoziiertes Unternehmen oder eine gemeinsam beherrschtes Unternehmen
Der Board erörterte dann zwei Fragen in Bezug auf IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche:
| Sachverhalt 1: Sollte ein Unternehmen ein assoziiertes oder ein gemeinsam beherrschtes Unternehmen als zur Veräußerung gehalten nach IFRS 5 klassifizieren, wenn es hoch wahrscheinlich ist, dass das Unternehmen bedeutenden Einfluss oder die gemeinsame Beherrschung verliert (Rückstufung)? |
| Sachverhalt 2: Sollte ein Unternehmen ein assoziiertes oder ein gemeinsam beherrschtes Unternehmen als zur Veräußerung gehalten nach IFRS 5 klassifizieren, wenn es hoch wahrscheinlich ist, dass Beherrschung erlangt wird (Aufstockung)? |
Der Stab wies darauf hin, dass in den Änderungen an den IFRS, die im Mai 2008 herausgegeben worden waren, der Board IFRS 5 geändert hatte, um klarzustellen, dass ein Unternehmen, dass sich einem Veräußerungsplan unterworfen hat, der den Verlust der Beherrschung eines Tochterunternehmens beinhaltet, alle Vermögenswerte und Schulden dieses Tochterunternehmens als zur Veräußerung gehalten klassifizieren soll, wenn die Paragraphen 6 bis 8 von IFRS 5 erfüllt sind. Dies gelte unabhängig davon, ob das Unternehmen ein nicht kontrollierenden Anteil an seinem früheren Tochterunternehmen nach der Veräußerung behält. Der IASB ist gebeten worden, die Anwendbarkeit von IFRS 5 auf ein assoziiertes oder gemeinsam beherrschtes Unternehmen klarzustellen, wenn es hoch wahrscheinlich ist, dass Beherrschung erlangt wird und /oder bedeutender Einfluss oder gemeinsame Beherrschung verloren wird.
In Bezug auf Sachverhalt 1 stimmte der Board zu, dass dieser Sachverhalt im rahmen des jährlichen Verbesserungsprojekts adressiert werden solle. Ein neuer Paragraph sollte in den Standard aufgenommen werden, um klarzustellen, dass ein Unternehmen ein assoziiertes oder ein gemeinsam beherrschtes Unternehmen als zur Veräußerung gehalten klassifiziert, wenn es hoch wahrscheinlich ist, dass bedeutender Einfluss oder die gemeinsame Beherrschung verloren wird.
In Bezug auf Sachverhalt 2 hielt ein Boardmitglied fest, dass es nicht das Ziel von IFRS 5 gewesen sei, Dinge als zur Veräußerung gehalten als zur Veräußerung gehalten zu klassifizieren, wenn dies nicht der Fall sei. Der Board stimmte überein, dass IFRS 5 nicht auf solche Geschäftsvorfälle anzuwenden ist. Es soll eine Erläuterung des Sachverhalts der Grundlage für Schlussfolgerungen hinzugefügt werden.
FASB-Erwägungen zum Anwendungsbereich von SAFS 160 Nicht beherrschende Anteile in Konzernabschlüssen sowie eine Reihe weiterer Sachverhalte
Der letzte Sachverhalt, der vom Board erwogen wurde, galt der frage, ob der Anwendungsbereich der Vorschriften in IAS 27 geändert werden sollte, die (a) Transaktionen mit nicht beherrschenden Anteilen gelten, die nicht zu einem Verlust der Beherrschung führen, und (b) dem Verlust der Beherrschung eines Unternehmens nach den FASB-Erwägungen zu diesen Sachverhalten. Der Stab empfahl, diesen Sachverhalt nicht in das jährlich Verbesserungsprojekt aufzunehmen. Der Board stimmte dem zu.
Schließlich erörterte der Board, wie bei einer Reihe von Sachverhalten fortzufahren sei, die sich auf IFRS 3 und IAS 27 beziehen und nicht durch das jährliche Verbesserungsprojekt 2009 abgedeckt sind. Diese Sachverhalte standen Beobachtern nicht zu Verfügung. Diese Sachverhalte werde als Teil der Überprüfung nach der Einführung erwogen.