Anwendungsbereich

Zum ersten Thema, welche Definition für BBA im Anwendungsbereich der Änderung von IAS 41 verwendet werden sollte, glaubte der Stab, dass die Definition die Untergruppe jener biologischen Vermögenswerte beschreiben solle, die nicht vom Kernprinzip in IAS 41 erfasst werden (d.h. jene biologischen Vermögenswerte, bei denen eine biologische Transformation nicht bedeutend für die Schaffung zukünftigen wirtschaftlichen Nutzens ist). Die Stabsmitarbeiterin berücksichtigte den Sachverhalt, ob man Vieh als einen der bedeutenderen Sachverhalte, den es zu erwägen gilt, in den Anwendungsbereich der Änderung bringen sollte.

Die Stabsmitarbeiterin nannte vier alternative Sichtweisen für die Definition von BBA. Diese Alternativen beinhalteten:

• Sichtweise (1): Keine alternative Nutzung — BBA würden als biologische Vermögenswerte definiert, die für die Nutzung in der Produktion von oder der Versorgung mit landwirtschaftlichen Erzeugnissen für Dritte kultiviert werden, die voraussichtlich für mehr als eine Periode genutzt werden und die nicht selbst landwirtschaftliche Produkte darstellen. Die Definition zielt darauf ab, BBA. als jene biologischen Vermögenswerte zu definieren, die keine Verbrauchsmerkmale aufweisen — sie können ausschließlich als produzierende Vermögenswerte genutzt werden (d.h. sie haben keine alternative Nutzung).
• Sichtweise (2): Vorrangige Nutzung — BBA würden als biologische Vermögenswerte definiert, die vorrangig in der Produktion von oder der Versorgung mit landwirtschaftlichen Erzeugnissen für Dritte genutzt werden und die voraussichtlich für mehr als eine Periode genutzt werden. Gemäß Sichtweise 2 würde die Klassifizierung biologischer Vermögenswerte, die sowohl Verbrauchs- als auch Produktionsmerkmale aufweisen, von der "vorrangigen Nutzung" des biologischen Vermögenswerts zum Berichtsstichtag abhängen (ein Geschäftsmodelltest).
• Sichtweise (3): Keine alternative Nutzung — nur Pflanzen (wie Sichtweise 1, beinhaltet allerdings nur Pflanzen und kein Vieh).
• Sichtweise (4): Vorrangige Nutzung — nur Pflanzen (wie Sichtweise 2, beinhaltet allerdings nur Pflanzen und kein Vieh).

Viele Boardmitglieder drückten ihre Unterstützung für ein Modells aus, das 'keine alternative Nutzung' vorsah — entweder Sichtweise 1 oder 3. Die vorrangigen Gründe für diese Unterstützung waren dem Umstand geschuldet, dass die Definition als einfacher anzuwenden und konzeptionell sauberer angewesen wurde, weil sie die Notwendigkeit für Entscheidungen auf Grundlage eines Geschäftsmodelltests und der Absicht der Geschäftsleitung beseitige. Gleichwohl unterstützten einige Boardmitglieder ein Modell auf Grundlage der 'vorrangigen Nutzung' — entweder Sichtweise 2 oder 4. Die Gründe für diese Unterstützung bezogen sich v.a. auf eine Sichtweise, wonach die Sichtweisen 1 und 3 die Realität in der Praxis nicht einfinden, dass viele biologische Vermögenswerte sowohl Eigenschaften von Verbrauch und Produktion aufwiesen.

Mit Blick auf die Frage, ob der Anwendungsbereich auf Pflanzen beschränkt (d.h. Sichtweisen 3 oder 4) oder sowohl Pflanzen als auch Vieh beinhalten solle (d.h. Sichtweisen 1 oder 2), hatten viele Boardmitglieder Bedenken hinsichtlich einer Einbeziehung von Vieh in den Anwendungsbereich der Änderung. Sie meinten, dass die Verwendung eine Kostenmodells komplexer würde, wenn sie auf Vieh angewendet würde. Obwohl man es als theoretisch möglich ansah, z.B. die Kosten eines neugeborenen Tieres zu bestimmen, meinten viele Boardmitglieder, dass so gut wie alle damit zusammenhängenden Kosten indirekte Kosten darstellten und auf einer inhärent willkürlichen Weise zugeordnet werden müssten. Allerdings glaubten Andere, dass die Praxisbedenken überkommen werden könnten und bevorzugten entweder Sichtweise 1 oder 2.

Als man eine Abstimmung zur ersten Präferenz durchführte, war der Board geteilter Meinung: vier unterstützten Sichtweise 1, vier unterstützten Sichtweise 2, sieben waren für Sichtweise 3, und einer unterstützte Sichtweise 1. Der Vorsitzende des IASB fragte sodann, wer mit Sichtweise 3 'leben' könne, was 14 Boardmitglieder bejahten. Daher entschied der IASB vorläufig, den Anwendungsbereich der Änderung an IAS 41 auf BBA zu begrenzen, die Pflanzen sind. Pflanzen würden als produzierende biologische Vermögenswerte definiert, falls sie keine Verbrauchsmerkmale aufwiesen (d.h. nur in der Produktion oder für die Versorgung mit landwirtschaftlichen Erzeugnissen verwendet werden können).

Anwendung eines kostenbasierten Modells

Der IASB erwog sodann, wie man BBA bilanzieren solle, bevor sie "in einen betriebsbereiten Zustand" überführt werden (d.h. bevor sie reif sind und Früchte hervorbringen).

Bei Fälligkeit unterliegen BBA nicht länger einer biologischen Transformation. Einige Adressaten argumentieren deshalb, dass das Modell des beizulegenden Zeitwerts in IAS 41, das auf dem Prinzip fußt, dass biologische Transformation am besten durch eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert abgebildet würde, für reife BBA nicht sachgerecht sei.

Dasselbe Argument stimmt aber nicht für unreife BBA. Bis zur Reife befinden sich BBA in einer Wachstumsphase (d.h. sie machen eine biologische Transformation durch).

Die Stabsmitarbeiterin benannte vier alternative Sichtweisen für die Bilanzierung unreifer BBA:

• Sichtweise (1) — Kostenakkumulation: ähnlich der Bilanzierung eines selbsterstellten Sachanlagegegenstands;
• Sichtweise (2) — Beizulegender Zeitwert bei Erfassung der Wertänderungen im Periodenergebnis: der derzeitige Ansatz in IAS 41 für BBA über deren gesamte Lebensdauer;
• Sichtweise (3) — Beizulegender Zeitwert bei Erfassung der Wertänderungen im sonstigen Gesamtergebnis; und
• Sichtweise (4) — ein offenes Bilanzierungswahlrecht zwischen den Kostenakkumulations- und dem Ansatz des beizulegenden Zeitwerts.

Einige wenige Boardmitglieder glaubten, dass der Ansatz des beizulegenden Zeitwerts bis zur Fälligkeit angewendet werden sollte, was im Einklang mit dem zugrundeliegenden Prinzip in IAS 41 steht. Sie meinten auch, dass der beizulegende Zeitwert in einigen Fällen einfacher anzuwenden sei als das Kostenakkumulationsmodell (als Beispiel wurde eine Baumplantage genannt, die in Abschnitten (statt lediglich einzelner Bäume) neu aufgeforstet wird, wo in erheblichem Maße indirekte Kosten anfielen). Andere waren allerdings besorgt hinsichtlich der Komplexität in der Praxis bei der Anwendung eines Modells des beizulegenden Zeitwerts. Sie meinten, dass ein Kostenakkumulationsansatz einfacher auf unreife BBA anzuwenden sei als ein Ansatz des beizulegenden Zeitwert, weil sie das Fehlen eines aktiven Markts für unreife BBA anführten, das zu subjektiven Bemessungen führen würde. Sie führten auch Rückmeldungen der Adressaten ins Feld, aus denen sich ablesen ließe, dass Nutzer kostenbasierte Informationen wollten und die Anwendung von IAS 41 derzeit nicht funktioniere.

Als darüber abgestimmt wurde, entschied der IASB vorläufig, ein kostenbasiertes Modell für im Anwendungsbereich dieses Projekts liegende BBA zu entwickeln. Bevor derartige Vermögenswerte der Produktion zugeführt würden, sollten sie zu akkumulierten Kosten bewertet werden (d.h., Sichtweise 1). Dieser Ansatz ist der bilanziellen Behandlung von selbsterstellten Maschinen ähnlich, bevor diese in die Produktion überführt würden.

Bilanzierung von Erzeugnissen, die auf BBA wachsen

Der Board erörterte sodann, wie man die Erzeugnisse bilanzieren solle, die auf BBA wachsen (z.B. Früchte, die an einem Baum wachsen). IAS 41 sieht vor, dass, solange das Erzeugnis mit dem BBA verbunden ist, sein Wert Teil des beizulegenden Zeitwerts des gesamten biologischen Vermögenswerts ist (der beizulegende Zeitwert eines Baum beinhaltet bspw. die Früchte, die an ihm wachsen). Wenn das Erzeugnis von dem BBA abgenommen (geerntet) wird, erfüllt es die Definition eines landwirtschaftlichen Erzeugnisses nach IAS 41. Für landwirtschaftliche Erzeugnisse sieht IAS 41 zum Zeitpunkt der Ernte eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten vor. Dieses sind die angenommen Kosten des Posten, bei Anwendung von IAS 2 Vorräte (oder eines anderen Standards, soweit einschlägig). Falls jedoch ein Kostenmodell für BBA zum Einsatz käme, würde die biologische Transformation der Erzeugnisse nicht 'automatisch' Teil des Buchwerts des BBA werden (wie das nach IAS 41 der Fall ist).

Die Stabsmitarbeiterin benannte drei alternative Sichtweisen für die Bilanzierung von Produkten, die auf BBA wachsen:

• Sichtweise (1) — Setze die Erzeugnisse zum Zeitpunkt der Ernte zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten an.
• Sichtweise (2) — Bewerte die Erzeugnissezum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten ab dem Zeitpunkt, zu dem sie zu wachsen beginnen.
• Sichtweise (3) — Bilanziere die Erzeugnisseab dem Zeitpunkt, zu dem sie zu wachsen beginnen, gemäß IAS 2.

Viele Boardmitglieder drückten ihre Unterstützung für Sichtweise 2 aus — die Erzeugnisse würden über den Zeitraum des Wachstums zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewertet, wobei die Veränderungen im Periodenergebnis erfasst würden. Sichtweise 2 wurde als mit dem zugrundeliegenden Prinzip in IAS 41 als im Einklang befindlich angesehen, wonach biologische Transformation am besten durch eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert abgebildet wird.

Allerdings brachten einige wenige Boardmitglieder Unterstützung für andere Sichtweisen zum Ausdruck. Ein Boardmitglied unterstützte aufgrund der Wahrnehmung, dass der Ansatz einfacher anzuwenden sei, beispielsweise Sichtweise 1. Ein anderes Boardmitglied unterstützte Sichtweise, allerdings mit der Ergänzung um eine Praxiserleichterung auf Grundlage der Länge des Wachstumszyklus. Unterschiedliche Bilanzierung wären Ausfluss der Länge der Wachstumszyklen von Erzeugnissen.

Als darüber abgestimmt wurde, entschied der IASB vorläufig, dass die Erzeugnisse, die auf BBA wachsen, zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewertet werden sollen, wobei die Veränderungen mit dem Wachstum des Produkts im Periodenergebnis erfasst werden. Mit dieser Methodik würde sichergestellt, dass Erzeugnisse, die in der Erde wachsen (bspw. Karotten), und Erzeugnisse, die auf BBA wachsen (z.B. Äpfel) in gleicher Weise bilanziert würden.