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IFRS 1

Überblick

IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards zeigt die Schritte auf, die ein Unternehmen befolgen muss, wenn es die IFRS das erste Mal als Grundlage für den Abschluss eines Mehrzweckabschlusses verwendet. In dem Standard werden begrenzte Ausnahmen von der allgemeinen Anforderung gewährt, den IFRS vollständig anzuwenden, der zum Abschlussstichtag der ersten Berichtsperiode in Kraft ist.

Eine neu strukturierte Fassung von IFRS 1 wurde im November 2008 herausgegeben und ist auf erstmalig erstellte IFRS-Abschlüsse anzuwenden, deren zugrundeliegende Berichtsperiode am oder nach dem 1. Juli 2009 beginnt.

IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards

 

Entstehungsgeschichte von IFRS 1

September 2001

Das Projekt wird dem Arbeitsplan des IASB hinzugefügt

Juli 2002

Standardentwurf ED 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards herausgegeben. Die Kommentierungsfrist endete am 31. Oktober 2002

Juni 2003

IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards herausgegeben.

1. Januar 2004

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IFRS 1 für Abschlüsse, die Geschäftsjahre ab dem 1. Januar 2004 abdecken.
(Die Verweise in IFRS 1 auf das feste Datum "1. Januar 2004" wurden mit den Änderungen vom 20. Dezember 2010 durch "Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS" ersetzt.)

30. Juni 2005

Kleine Änderung an IFRS 1 im Hinblick auf IFRS 6

22. Mai 2008

IFRS 1 geändert im Hinblick auf "Bestimmung der Anschaffungskosten einer Beteiligung in separaten Abschlüssen"

25. September 2008

Entwurf vorgeschlagener zusätzlicher Ausnahmen für Erstanwender: Änderungen an IFRS 1

25. November 2008

Neu strukturierte Fassung von IFRS 1 veröffentlicht

1. Juli 2009

Datum des Inkrafttretens von IFRS 1 (überarbeitet und neu strukturiert 2008)

23. Juli 2009

IFRS 1 geändert, um zwei zusätzliche Ausnahmen für erstmalige Anwender aufzunehmen, die für Berichtsperioden in Kraft treten, die am oder nach dem 1. Januar 2010 beginnen.

26. November 2009

Entwurf einer vorgeschlagenen begrenzten Ausnahme von Vergleichsangaben nach IFRS 7 herausgegeben

1. Januar 2010

Datum des Inkrafttretens der Änderungen vom Juli 2009

28. Januar 2010

IFRS 1 geändert, um eine Ausnahme von der Angabe von IFRS 7-Vergleichszahlenzu gewähren, die im März 2009 eingeführt worden waren (Presseerklärung des IASB , 98 KB)

6. Mai 2010

IFRS 1 geändert im Rahmen der Jährliche Verbesserungen an den IFRS 2010

1. Juli 2010

Datum des Inkrafttretens der Änderungen vom Januar 2010

20. Dezember 2010

IFRS 1 geändert in Bezug auf feste Umstellungszeitpunkte und ausgeprägte Hochinflation (Presseerklärung des IASB, 33 KB)

1. Januar 2011

Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen vom Mai 2010

1. Juli 2011

Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen vom Dezember 2010

13. März 2012

IFRS 1 im Hinblick auf Darlehen der öffentlichen Hand mit einem nicht dem Marktniveau entsprechenden Zinssatz geändert

17. Mai 2012 Änderungen im Rahmen der jährlichen Verbesserungen 2009-2011 herausgegeben (wiederholte Anwendung, Fremdkapitalkosten) - weiterführende Informationen

1. Januar 2013

Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen vom März 2012

1. Januar 2013 Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen vom Mai 2012 (jährliche Verbesserungen 2009-2011)
12. Dezember 2013 IFRS 1 im Rahmen des jährlichen Verbesserungsprojekts 2011-2013 zur Klarstellung der Bedeutung von 'in Kraft getreten' in Bezug auf IFRS geändert (nur Änderungen an der Grundlage für Schlussfolgerungen)
8. Dezember 2016 Änderungen im Rahmen der jährlichen Verbesserungen 2014-2016 herausgegeben (Streichung befristeter Ausnahmen für Erstanwender) - weiterführende Informationen
1. Januar 2018 Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen vom Dezember 2016 (jährliche Verbesserungen 2014-2016)

Hinweis: Die obige Tabelle gibt einen Überblick über die allgemeine Entwicklung des Standards; kleine Folgeänderungen als Ergebnis anderer Projekte sind nicht aufgeführt.

Relevante Interpretationen

Geplante Änderungen durch den IASB

Deloitte-Leitfaden zu IFRS 1 (November 2009)

Im November 2009 hat das IFRS Global Office von Deloitte hat eine überarbeitete Fassung seines Leitfadens zu IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards veröffentlicht. Der Leitfaden erschien erstmals 2004 mit dem Ziel, erstmaligen Anwendern hilfreiche Einblicke in die Anwendung von IFRS 1 zu gewähren. Diese zweite Auflage hat dieselbe Zielsetzung. Wir haben den Inhalt aktualisiert, um die gemachten Erfahrungen aus der ersten großen Welle an IFRS-Umstellungen 2005 und die an IFRS 1 seit 2004 erfolgten Änderungen widerzuspiegeln. Wir haben den Leitfaden in der Weise aufgebaut, dass er Anwendern als leicht zugängliches Nachschlagewerk dienen kann:

  • eine überblickartige Zusammenfassung enthält die wichtigsten Merkmale von IFRS 1;
  • in Abschnitt 2 wird ein Überblick über die Vorschriften des Standards gegeben;
  • Abschnitte 3 und 4 decken die festgelegten Ausnahmen von allgemein in IFRS 1 niedergelegten Prinzip der rückwirkenden Anwendung der IFRS ab, wobei auf die wesentlichen Sachverhalte bei der Umsetzung eingegangen wird;
  • in Abschnitt 5 werden andere Bestandteile des Abschlusses behandelt, in denen in der Praxis häufig Umsetzungssachverhalte auftreten;
  • Abschnitt 6 enthält Fragen und Antworten zu bestimmten Sachverhalten, die Nutzer in der Praxis antreffen mögen; und
  • in Abschnitt 7 geht es um einige der praktischen Umsetzungsentscheidungen, denen sich erstmalige Anwender stellen müssen.

Deloittes Leitfaden zu IFRS 1 (in englischer Sprache, 361 KB)

Zusammenfassung von IFRS 1

 

Zielsetzung

IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards legt fest, wie Unternehmen bei der erstmaligen Anwendung der IFRS als Grundlage für die Aufstellung ihrer Abschlüsse vorzugehen haben.

 

Definition „Erstmalige Anwendung“

Ein Erstanwender ist ein Unternehmen, das zum ersten Mal eine ausdrückliche und uneingeschränkte Aussage darüber trifft, dass sein Abschluss in Übereinstimmung mit den IFRS aufgestellt wurde (IFRS 1.3).

Ein Unternehmen kann ein Erstanwender sein, wenn es im vorherigen Jahr seinen IFRS-Abschluss für Managementzwecke aufgestellt hat, sofern diese IFRS-konformen Abschlüsse nicht an die Eigentümer oder externe Gruppen wie Anleger oder Gläubiger herausgegeben wurden. Wenn ein IFRS-konformer Abschluss, aus welchem Grund auch immer, im Vorjahr an einen externen Adressaten gegeben wurde, so wird angenommen, dass das Unternehmen bereits nach IFRS bilanziert. Dann ist IFRS 1 nicht anzuwenden (IFRS 1.3).

Ein Unternehmen kann auch ein Erstanwender sein, wenn es im Vorjahr in seinem veröffentlichten Abschluss Folgendes erklärte (IFRS 1.3):

  • Übereinstimmung mit einigen, aber nicht allen IFRS;
  • dass man lediglich eine Überleitungsrechnung für ausgewählte Positionen von den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf die IFRS abgebe (bisherige Rechnungslegungsgrundsätze sind die Grundsätze, die das Unternehmen unmittelbar vor Übernahme der IFRS angewendet hat).

Demgegenüber ist ein Unternehmen nicht als Erstanwender einzustufen, wenn es im Vorjahr im veröffentlichten Abschluss Folgendes erklärte:

  • Übereinstimmung mit den IFRS, selbst wenn die Abschlussprüfer für diese Abschlüsse einen eingeschränkten Bestätigungsvermerk erteilt haben;
  • Übereinstimmung sowohl mit den bisherigen Rechungslegungsvorschriften als auch mit den IFRS.

Ein Unternehmen, das in einer früheren Berichtsperiode IFRS angewendet hat, aber dessen jüngster Abschluss keine ausdrückliche und uneingeschränkte Erklärung zur Einhaltung der IFRS  enthalten hat, kann Folgendes wählen:

  • Anwendung der Vorschriften von IFRS 1 (einschließlich der verschiedenen gestatteten Ausnahmen in Bezug auf die vollständige rückwirkende Anwendung) oder
  • rückwirkende Anwendung der IFRS in Einklang mit IAS 8  Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Änderungen von Schätzungen und Fehler als ob die IFRS-Anwendung nie unterbrochen worden wäre. (IFRS 1.4A)

 

Überblick für ein Unternehmen, das die IFRS zum ersten Mal für das Geschäftsjahr, das am 31. Dezember 2014 endet, in seinem Abschluss anwendet

Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden

Die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind nach den am 31. Dezember 2014 gültigen IFRS auszuwählen.

IFRS-Berichtsperioden

Mindestens die Abschlüsse für 2014 und 2013 sind unter Anwendung der zum 31. Dezember 2014 gültigen IFRS aufzustellen und die Eröffnungsbilanz rückwirkend anpassen (beginnend mit dem ersten Geschäftsjahr, für welches Vergleichszahlen dargestellt werden) (IFRS 1.7).

  • Da IAS 1 mindestens für ein Jahr die Darstellung von Vergleichszahlen erfordert, muss die Eröffnungsbilanz zum 1. Januar 2013 aufgestellt werden, wenn nicht früher. Das würde bedeuten, dass der erste Abschluss eines Unternehmens mindestens Folgendes beinhalten sollte (IFRS 1.21):
    • drei Bilanzen (Darstellungen der Vermögenslage)
    • zwei Gesamtergebnisrechnungen
    • zwei eigenständige Gewinn- und Verlustrechnungen (falls dargestellt)
    • zwei Aufstellungen über die Zahlungsströme
    • zwei Eigenkapitalveränderungsrechnungen sowie
    • zugehörige Angaben, einschließlich der Vergleichsinformationen
  • Wenn ein Anwender zum 31. Dezember 2014 ausgewählte Zahlen (nicht aber vollwertige Abschlüsse) auf Grundlage der IFRS für Geschäftsjahre vor 2013 zusätzlich zu den Zahlen für 2013 und 2014 darstellt, ändert dies nichts an der Tatsache, dass seine Eröffnungsbilanz zum 1. Januar 2013 aufgestellt wird.

 

Erforderliche Anpassungen zur Überleitung von den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf IFRS zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung

Ausbuchung einiger alter Vermögenswerte und Schulden

Ein Unternehmen muss Vermögenswerte und Schulden, die unter den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen anzusetzen waren, aus der Eröffnungsbilanz ausbuchen, wenn sie nicht die Ansatzvorschriften nach IFRS erfüllen (IFRS 1.10(b)). Beispiele:

  • IAS 38 verbietet den Ansatz von Ausgaben als immateriellen Vermögenswert für folgende Sachverhalte:
    • Forschung
    • Aufwendungen für die Ingangsetzung des Geschäftsbetriebs
    • Weiterbildung
    • Werbemaßnahmen
    • Umzüge und Ortsverlagerungen
    Wenn das Unternehmen nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen diese Vermögenswerte angesetzt hatte, müssen sie in der Eröffnungsbilanz ausgebucht werden.
  • Wenn die bisherigen Rechnungslegungsgrundsätze des Unternehmens die Erfassung von Rückstellungen für allgemeine Risiken, Umstrukturierungen, zukünftige betriebliche Verluste oder Generalüberholungen zuließen, die die Bedingungen zum Ansatz als Rückstellung nach IAS 37 nicht erfüllen, müssen auch diese aus der Eröffnungsbilanz ausgebucht werden.
  • Wenn die bisherigen Rechnungslegungsgrundsätze des Unternehmens den Ansatz von Erstattungsansprüchen und Eventualforderungen zuließen, die nicht so gut wie sicher sind, müssen diese in der IFRS-Eröffnungsbilanz ausgebucht werden.

Ansatz einiger neuer Vermögenswerte und Schulden

Andererseits muss ein Unternehmen alle Vermögenswerte und Schulden erfassen, für die nach IFRS eine Ansatzpflicht besteht, auch wenn sie nach den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen nicht anzusetzen waren (IFRS 1.10(a)). Beispiele:

  • IAS 39 erfordert den Ansatz aller derivativen finanziellen Vermögenswerte und Schulden einschließlich eingebetteter Derivate. Diese wurden nach vielen nationalen Rechnungslegungsgrundsätzen nicht angesetzt.
  • IAS 19 verlangt vom Arbeitgeber alle Schulden aus leistungsorientierten Plänen anzusetzen. Dies sind nicht nur Pensionsrückstellungen, sondern auch Verpflichtungen aus Kranken- und Lebensversicherungen, Urlaubsansprüche, Abfindungen und aufgeschobene Gehaltszahlungen. Im Falle eines überdotierten Plans wäre dies ein Vermögenswert.
  • IAS 37 erfordert den Ansatz von Rückstellungen als Schulden. Beispiele sind die Verpflichtungen eines Unternehmens aus Umstrukturierungsmaßnahmen, belastenden Verträgen, Entsorgungsmaßnahmen, Sanierung, Rekultivierung, Gewährleistungsansprüchen, Garantien und Gerichtsverfahren.
  • Latente Steueransprüche und -schulden würden in Übereinstimmung mit IAS 12 erfasst.

Umgliederungen

Ein Unternehmen muss die nach den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen ausgewiesenen Bilanzpositionen in die richtigen IFRS-Positionen umgliedern (IFRS 1.10(c)). Beispiele:

  • IAS 10 gestattet nicht, dass nach dem Stichtag vorgeschlagene oder beschlossene Dividenden als Verbindlichkeit zum Bilanzstichtag erfasst werden. In der IFRS-Eröffnungsbilanz würde diese Position in die Gewinnrücklagen umgegliedert.
  • Wenn die bisherigen Rechnungslegungsgrundsätze des Unternehmens den Ansatz von eigenen Anteilen als Vermögenswert erlaubten, müssen diese nach IFRS in das Eigenkapital umgegliedert werden.
  • Sachverhalte, die nach den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen als identifizierbare immaterielle Vermögenswerte bei einem Unternehmenszusammenschluss erfasst wurden, könnten nach IFRS 3 als Bestandteil des Geschäfts- oder Firmenwert gelten, da sie die Ansatzkriterien für einen immateriellen Vermögenswert nach IAS 38 nicht erfüllen. In manchen Fällen ist auch der umgekehrte Fall möglich. Diese Positionen müssen umgegliedert werden.
  • IAS 32 enthält Vorgaben für die Einordnung von Positionen als Eigen- oder Fremdkapital. Danach sind Vorzugsaktien mit Rückkaufverpflichtung und Anteile mit Inhaberkündigungsrecht, die nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen unter Umständen als Eigenkapital ausgewiesen werden konnten, in der Eröffnungsbilanz nach IFRS als Schulden zu zeigen. (Es ist zu beachten, dass IFRS 1 eine Ausnahme von der in IAS 32 geforderten getrennten Bilanzierung von Hybridkapital vorsieht. Wenn die Verbindlichkeitskomponente eines hybriden Finanzinstruments zum Stichtag der IFRS-Eröffnungsbilanz nicht mehr aussteht, dann muss das Unternehmen die Eigenkapitalkomponente des Hybrids nicht aus den Gewinnrücklagen in das sonstige Eigenkapital umgliedern.)
  • Die Umgliederungsgrundsätze sind auch für Zwecke der Definition von Berichtssegmenten nach IFRS 8 maßgeblich.
  • Eine Saldierung (Verrechnung) von Vermögenswerten und Schulden oder von Aufwendungen und Erträgen, die unter den früheren Rechnungslegungsgrundsätzen erlaubt war, ist unter Umständen nach IFRS nicht mehr erlaubt.

Bewertung

Der allgemeine Bewertungsgrundsatz lautet, dass auf alle angesetzten Vermögenswerte und Schulden die Bewertungsregeln der IFRS anzuwenden sind (einige wesentliche Ausnahmen werden im Folgenden dargestellt).

Erfassung der erforderlichen Anpassungen beim Übergang von den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf IFRS

Die erforderlichen Anpassungen beim Übergang von den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf IFRS sind zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung direkt in den Gewinnrücklagen oder, falls dies sinnvoller ist, zum Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS in einer anderen Eigenkapitalkomponente zu erfassen (IFRS 1.11).

 

Schätzungen

Bei der rückwirkenden Aufbereitung von IFRS-Schätzungen muss ein Unternehmen die Inputgrößen und Annahmen verwenden, die es vor dem Übergang auf IFRS auch nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen verwendet hat (nach Anpassungen infolge von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden). Das Unternehmen darf keine Informationen verwenden, die erst nach der Schätzung unter den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen verfügbar wurden. Die Korrektur von Fehlern stellt hierbei eine Ausnahme dar (IFRS 1.14).

 

Änderungen bei den Angaben

Für viele Unternehmen werden neue Gebiete im Anhang hinzukommen, die nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen nicht verpflichtend waren (z.B. Segmentinformationen, Ergebnis je Aktie, eingestellte Geschäftsbereiche, Eventualschulden und beizulegende Zeitwerte für alle Finanzinstrumente). Daneben werden nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen bereits bestehende Angabepflichten ausgeweitet (etwa Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen).

 

Angabe ausgewählter Finanzinformationen für Zeiträume vor der ersten IFRS-Bilanz

IAS 1 verlangt die Darstellung lediglich eines vollständigen Vergleichszeitraumes. Wenn ein Erstanwender für frühere Zeiträume Angaben zu ausgewählten Finanzinformationen machen möchte, ist es nicht nötig, diese Zahlen an IFRS anzupassen. Die Anpassung dieser früheren ausgewählten Finanzinformationen an die IFRS ist freiwillig (IFRS 1.22).

Wenn sich ein Unternehmen für eine Darstellung früherer ausgewählter Finanzinformationen entscheidet, die auf den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen und nicht auf IFRS beruhen, muss es diese Informationen klar als nicht IFRS-konform kennzeichnen und zusätzlich Angaben darüber machen, welche wesentlichen Anpassungen vorgenommen werden müssten, um eine Übereinstimmung mit den IFRS herzustellen. Letzteres kann beschreibend erfolgen, eine Quantifizierung ist nicht verpflichtend (IFRS 1.22).

 

Angaben im Abschluss des Erstanwenders

IFRS 1 fordert Angaben darüber, wie sich der Übergang von den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf IFRS auf die dargestellte Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens ausgewirkt hat (IFRS 1.23). Dies umfasst:

  • Überleitungsrechnungen des ausgewiesenen Eigenkapitals nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf IFRS sowohl (a) zum Zeitpunkt der IFRS-Eröffnungsbilanz als auch (b) der letzten Berichtsperiode nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS 1.24(a)) (Für ein Unternehmen, welches die IFRS zum ersten Mal zum 31. Dezember 2009 in seinem Abschluss anwendet, müssten für den 1. Januar 2008 und 31. Dezember 2008 Überleitungsrechnungen erstellt werden).
  • Überleitungsrechnungen für die Gewinn- und Verlustrechnung für die letzte Periode, die nach den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt wurde, auf die Gewinn- und Verlustrechnung nach IFRS für die gleiche Periode (IFRS 1.24(b)).
  • Erläuterungen der wesentlichen Anpassungen im Zuge der Umstellung auf IFRS, die in der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung und der Kapitalflussrechnung vorgenommen wurden (IFRS 1.25).
  • Falls im Abschluss nach den bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen während der Umstellung auf IFRS Fehler entdeckt werden, müssen diese gesondert angegeben werden (IFRS 1.26).
  • Wenn das Unternehmen beim Aufstellen der IFRS-Eröffnungsbilanz Wertminderungen umkehrt oder erfasst, muss dies getrennt angegeben werden (IFRS 1.24(c)).
  • Wenn ein Unternehmen von einer der spezifischen Ansatz- und Bewertungsausnahmen Gebrauch macht, die nach IFRS 1 erlaubt sind, muss es geeignete Angaben machen – z.B., wenn es beizulegende Zeitwerte als Ersatz für die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verwendet hat.

 

Angaben in Zwischenabschlüssen

Wenn ein Unternehmen die IFRS erstmalig in seinem Abschluss zum 31. Dezember 2014 anwendet, muss es IFRS 1 in seinen Zwischenabschlüssen im Geschäftsjahr vor dem 31. Dezember 2014 anwenden, allerdings nur dann, wenn die Zwischenabschlüsse als in Übereinstimmung mit IAS 34 Zwischenberichterstattung übereinstimmend deklariert werden. Erläuternde Informationen sowie eine Überleitung sind in dem Zwischenbericht erforderlich, der dem ersten IFRS-Jahresabschluss unmittelbar vorausgeht. Die Information beinhaltet Überleitungen zwischen den IFRS und den zuvor angewendeten Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS 1.32).

 

Ausnahmen von der rückwirkenden Anwendung anderer IFRS

Vor dem 1. Januar 2010 gab es drei Ausnahmen vom allgemeinen Prinzip der rückwirkenden Anwendung. Am 23. Juli 2009 wurde IFRS 1 mit Wirkung zum 1. Januar 2010 geändert und zwei weitere Ausnahmen hinzugefügt - mit dem Ziel, den Übergang auf die IFRS für erstmalige Anwendung weiter zu vereinfachen. Bei den fünf Ausnahmen handelt es sich um folgende (IFRS 1.Anhang B):

IAS 39 - Ausbuchung von Finanzinstrumenten

Einem Erstanwender ist nicht erlaubt, finanzielle Vermögenswerte oder finanzielle Schulden anzusetzen, die nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen in einem vor dem 1.1.2004 endenden Geschäftsjahr ausgebucht wurden. Gleichwohl darf ein Unternehmen die Ausbuchungsvorschriften rückwirkend unter der Voraussetzung anwenden, dass die erforderlichen Informationen zum Zeitpunkt der ursprünglichen Bilanzierung dieser Geschäftsvorfälle vorlagen (IFRS 1.B2-3).

IAS 39 - Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen

Die allgemeine Regelung sieht so aus, dass ein Unternehmen in seiner IFRS-Eröffnungsbilanz (Darstellung der Vermögenslage) eine Sicherungsbeziehung, die nicht für eine Bilanzierung von Sicherungszwecken gemäß IAS 39 qualifiziert, nicht widerspiegeln darf. Wenn ein Unternehmen allerdings eine Nettoposition als Grundgeschäft in Übereinstimmung mit den zuvor angewendeten Rechnungslegungsgrundsätzen designiert hat, kann es einen einzelnen Posten in dieser Nettoposition als Grundgeschäft in Übereinstimmung mit den IFRS bestimmen, vorausgesetzt, es nimmt diese Designation spätestens am Tag des Übergangs auf die IFRS vor (IFRS 1.B5).

IAS 27 - Nicht beherrschende Anteile

In IFRS 1.B7 werden bestimmte Vorschriften von IAS 27(2008) aufgelistet, die prospektiv anzuwenden sind.

Vollkosten für Vermögenswerte der Öl- und Gasbranche

Unternehmen, die die Vollkostenmethode verwenden, können sich für eine Ausnahme von der rückwirkenden Anwendung der IFRS für Vermögenswerte der Öl- und Gasbranche entscheiden. Unternehmen, die von dieser Ausnahme Gebrauch machen, werden den Buchwert nach alten Rechnungslegungsprinzipien als angenommene Anschaffungs- oder Herstellungskosten ihrer Vermögenswerte der Öl- und Gasbranche zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung der IFRS verwenden.

Feststellung, ob eine Vereinbarung ein Leasingverhältnis enthält

Wenn ein erstmaliger Anwender mit einem Leasingvertrag in Übereinstimmung mit den vorangehenden Rechnungslegungsgrundsätzen dieselbe Feststellung wie nach IFRIC 4 Feststellung, ob eine Vereinbarung ein Leasingverhältnis enthält trifft, ob eine Vereinbarung ein Leasingverhältnis enthält, jedoch zu einem andern Zeitpunkt als dem, der nach IFRIC 4 gefordert ist, bieten die Änderungen Unternehmen eine Ausnahme von der Anwendung von IFRIC 4, wenn es die IFRS erstmalig anwendet.

 

Optionale Ausnahmen vom grundlegenden Bewertungsprinzip in IFRS 1

Es gibt einige weitere Ausnahmen von den oben dargestellten allgemeinen Anpassungs- und Bewertungsprinzipien. Die folgenden Ausnahmen sind freiwillig und nicht verpflichtend anwendbar und können unabhängig voneinander gewählt werden:

  • Unternehmenszusammenschlüsse (IFRS 1.Anhang C) sowie
  • eine Reihe von weiteren Ausnahmen (IFRS 1.Anhang D)
    • anteilsbasierte Vergütungstransaktionen
    • Versicherungsverträge
    • beizulegender Zeitwert oder Neubewertung als angenommene Anschaffungs- oder Herstellungskosten
    • Leasingverhältnisse
    • Fremdwährungsumrechnungsdifferenzen
    • Anteile an Tochter-, gemeinsam beherrschten, assoziierten und Gemeinschaftsunternehmen
    • Vermögenswerte und Schulden von Tochter-, assoziierten und Gemeinschaftsunternehmen
    • hybride Finanzinstrumente
    • Designation zuvor angesetzter Finanzinstrumente
    • Bewertung finanzieller Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten beim Erstansatz zum beizulegenden Zeitwert
    • Schulden für die Entsorgung, die Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Sachanlagen sind
    • Bilanzierung finanzieller oder immaterieller Vermögenswerte gemäß IFRIC 12 Dienstleistungskonzessionsvereinbarungen
    • Fremdkapitalkosten
    • Übertragungen von Vermögenswerten durch Kunden
    • Tilgung finanzieller Verbindlichkeiten durch Eigenkapitalinstrumente
    • ausgeprägte Hochinflation
    • gemeinschaftliche Vereinbarungen
    • Abraumbeseitigungskosten während der Produktionsphase im Tagebau

Einige, nicht jedoch alle werden nachfolgend beschrieben.

Unternehmenszusammenschlüsse vor dem Zeitpunkt der Eröffnungsbilanz

IFRS 1 enthält in Anhang C Erläuterungen, wie ein erstmaliger Anwender Unternehmenszuammenschlüsse zu bilanzieren hat, die vom dem Übergang auf die IFRS erfolgten.

Ein Unternehmen kann seinen ursprünglichen Bilanzansatz nach nationalem Recht beibehalten, muss also keine Anpassung vornehmen bei:

  • früheren Zusammenschlüssen oder mit den Rücklagen verrechneten Geschäfts- oder Firmenwerten;
  • zum Zeitpunkt des Erwerbs oder Zusammenschlusses angesetzten Buchwerten der Vermögenswerte und Schulden;
  • der ursprünglichen Berechnung des Geschäfts- oder Firmenwertes (keine Anpassung der Kaufpreisverteilung bei Erwerb)

Ein Unternehmen kann jedoch alle Unternehmenszusammenschlüsse ab einem selbst gewählten Zeitpunkt vor dem Stichtag der IFRS-Eröffnungsbilanz angepasst darstellen, wenn es dies wünscht.

Unabhängig davon muss das Unternehmen im Rahmen der Erstellung der IFRS-Eröffnungsbilanz eine Wertminderungsprüfung nach IAS 36 für den verbliebenen Geschäfts- oder Firmenwert durchführen, nachdem - sofern erforderlich - nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen erfasste immaterielle Vermögenswerte dem Geschäfts- oder Firmenwert zugeschlagen wurden.

Die Ausnahme für Unternehmenszusammenschlüsse gilt in gleicher Weise für den Erwerb von Anteilen an assoziierten und Gemeinschaftsunternehmen sowie für Erwerbe von Anteilen an einer gemeinsamen Geschäftstätigkeit, wenn diese einen Geschäftsbetrieb darstellen.

Beizulegender Zeitwert oder Neubewertung als angenommene Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Vermögenswerte, die zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt werden (z.B. Sachanlagen) können am Stichtag der IFRS-Eröffnungsbilanz zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden. Der beizulegende Zeitwert wird damit zum "angenommenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten" ("deemed cost"), die nach dem Anschaffungskostenmodell der IFRS fortgeschrieben werden. Die "angenommenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten" sind ein Wert, der als Substitut für die Anschaffungskosten bzw. fortgeführten Anschaffungskosten zu einem bestimmten Zeitpunkt verwendet wird (IFRS1.D6).

Wenn ein Unternehmen vor dem Zeitpunkt der ersten IFRS-Bilanz irgendwelche dieser Vermögenswerte nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen mit dem beizulegenden Zeitwert oder einem an das Preisniveau angepassten Wert neubewertet hat, so kann dieser nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen ermittelte Wert als Ersatz für die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes nach IFRS verwendet werden (IFRS 1.D6).

Wenn ein Unternehmen vor dem Zeitpunkt der ersten IFRS-Bilanz eine einmalige Neubewertung von Vermögenswerten oder Schulden zum beizulegenden Zeitwert im Zuge einer Privatisierung oder eines Börsenganges vorgenommen hat und der neubewertete Betrag als Ersatz für die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen verwendet wurde, würde dieser Betrag (nach Anpassung um vorzunehmende Abschreibungen, Amortisationen und Wertminderungen) weiterhin als angenommene Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach der erstmaligen Übernahme der IFRS Anwendung finden (IFRS 1.D8).

Dieses Wahlrecht ist auf immaterielle Vermögenswerte nur anwendbar, wenn ein aktiver Markt besteht (IFRS 1.D7).

Wenn im Buchwert von Sachanlagen oder immateriellen Vermögenswerten, die im Rahmen preisregulierter Tätigkeiten verwendet werden, Beträge enthalten sind, die nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen bestimmt wurden, gemäß den IFRS jedoch nicht aktivierbar sind, kann ein erstmaliger Anwender den nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen bestimmten Buchwert eines solchen Postens zum Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS als Ersatz für Anschaffungs- oder Herstellungskosten übernehmen  (IFRS 1.D8B).

IAS 21 - Ausgleichsposten aus der Währungsumrechnung

Ein Unternehmen kann sich dafür entscheiden, sämtliche Beträge aus der Umrechnung der Abschlüsse wirtschaftlich selbständiger ausländischer Teileinheiten am Stichtag der IFRS-Eröffnungsbilanz in den Gewinnrücklagen zu erfassen (also die Umrechnungsrücklage im Eigenkapital nach bisherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf Null zu setzen). Wenn ein Unternehmen von diesem Wahlrecht Gebrauch macht, werden die Gewinne oder Verluste aus der späteren Veräußerung der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit nur um diejenigen Umrechnungsanpassungen korrigiert, die nach dem Stichtag der IFRS-Eröffnungsbilanz angefallen sind (IFRS 1.D13).

IAS 27 - Beteiligungen im separaten Abschluss

Der IASB hat den Standard im Mai 2008 geändert, um die Art und Weise zu ändern, nach der die Anschaffungskosten einer Beteiligung bei erstmaliger Anwendung der IFRS bewertet werden. Die Änderungen an IFRS 1:

  • ermöglichen einem erstmaligen Anwender der IFRS die Verwendung angenommener Anschaffungskosten entweder des beizulegenden Zeitwerts oder des Buchwerts nach vorherigen Rechnungslegungsstandards für die Bewertung der ursprünglichen Anschaffungskosten einer Beteiligung an Tochterunternehmen, Unternehmen unter gemeinsamer Kontrolle und assoziierten Unternehmen;
  • beseitigen die Definition der Anschaffungskostenmethode aus IAS 27 und ersetzung durch die Anforderung, Dividenden als Erträge im separaten Abschluss des Investors darzustellen
  • erfordern, dass wenn im Rahmen einer Neustrukturierung ein neues Mutterunternehmen gebildet wird, das neue Mutterunternehmen die Anschaffungskosten der Beteiligung an seinem früheren Mutterunternehmen und den Buchwert seines Anteils an dessen Eigenkapital zum Zeitpunkt der Neustrukturierung bewerten muss.

Vermögenswerte und Schulden von Tochter-, assoziierten und Gemeinschaftsunternehmen: Unterschiedliche IFRS-Anwendungszeitpunkte von Investor und Beteiligungsunternehmen

Ein Mutterunternehmen oder ein Investor kann unter Umständen früher oder später als seine Tochtergesellschaft(en), sein(e) assoziiertes(n) Unternehmen oder ein von ihm mitbetriebenes Joint Venture zum Erstanwender werden. In diesen Fällen hat ein Tochterunternehmen seine Vermögenswerte und Schulden wie folgt zu bemessen (IFRS 1.D16):

  • den Buchwert, der im Konzernabschluss des Mutterunternehmens enthalten ist, auf Grundlage des Übergangs auf die IFRS durch das Mutterunternehmen, falls keine Anpassungen für Konsolidierungsmaßnahmen oder Effekte des Unternhemenszusammenschlusses erfolgten, in welchem das Mutterunternehmen das Tochterunternehmen erwarb; oder
  • die nach IFRS 1 geforderten Buchwerte auf Grundlage des Übergangs auf die IFRS durch das Tochterunternehmen.

Ein ähnliches Wahlrecht steht einem assoziierten oder Gemeinschaftsunternehmen zur Verfügung, das die IFRS zu einem späteren Zeitpunkt erstmalig anwendet als ein Unternehmen, das bedeutenden Einfluss oder gemeinsame Kontrolle über dieses ausübt (IFRS 1.D16).

Falls ein Mutterunternehmen die IFRS erst nach seinem Tochterunternehmen erstmalig anwendet, hat das Mutterunternehmen in seinem Konzernabschluss die Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens mit demselben Buchwert wie im Einzelabschluss des Tochterunternehmens zu bemessen, nach Anpassung um Konsolidierungsmaßnahmen und Effekte aus dem Unternehmenszusammenschluss, in welchem das Mutterunternehmen das Tochterunternehmen erwarb. Dasselbe Vorgehen gelangt bei assoziierten oder Gemeinschaftsunternehmen zur Anwendung (IFRS 1.D17).

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