Hintergrund
Unternehmenszusammenschlüsse unter gemeinsamer Kontrolle sind von der Anwendung der derzeit geltenden Regelungen für Unternehmenszusammenschlüsse ausgenommen. Nach den IFRS gibt es Regelungen für den übergeordneten Konzernabschluss sowie für die abgebende Einheit, aber keine Regelung für die erwerbende Einheit. Abschlussersteller der erwerbenden Einheit müssen folglich aufgrund einer Regelungslücke für solche Sachverhalte eine Rechnungslegungsmethode entwickeln, um diese Transaktionen sachgerecht abzubilden. Dabei bestehen Wahlrechte, sowohl bei der Anwendung der Methode als auch der Darstellung von Vergleichszahlen der Vorperiode.
In der Praxis führt die Notwendigkeit der Entwicklung einer geeigneten Rechnungslegungsmethode durchaus zu unterschiedlichen Abbildungen von vergleichbaren Sachverhalten. Zumal solche Transaktionen bei Umstrukturierungen oder auch der Schaffung von neuen Einheiten – ggf. auch für einen Börsengang – nicht selten vorkommen. Der IASB hat aus diesen Gründen schon lange ein Forschungsprojekt laufen, das zwar zwischenzeitlich unterbrochen wurde, jedoch nun nach intensiver Befassung in einem Diskussionspapier mündet, das prozessual der Entwicklung eines Standentwurfs vorgelagert ist.
Zusammenfassung der vorläufigen Sichtweisen des Boards
Im Diskussionspapier DP/2020/2 Unternehmenszusammenschlüsse unter gemeinsamer Kontrolle werden die vorläufigen Sichtweisen des Boards zu folgenden Themen vorgestellt:
Anwendungsbereich. Die vorgeschlagenen Regelungen sollen für alle Transaktionen unter gemeinsamer Kontrolle gelten. Es würde demnach nicht mehr zu einer Differenzierung kommen, ob diese Transaktionen wirtschaftliche Substanz haben, d.h. reine Kapitalreorganisationen darstellen, oder nicht.
Bilanzierungsmethode abhängig von der Existenz nicht beherrschender Anteile. Der Board kommt nach seiner Analyse zu der vorläufigen Entscheidung, dass nicht eine einzelne der beiden Methode für alle Transaktionen den Interessen der Interessengruppen gerecht wird. Als objektives Kriterium, wann eine Transaktion mit der Erwerbsmethode zu bilanzieren ist, soll eine Beteiligung von nicht beherrschenden Gesellschaftern an der erwerbenden Einheit – bei Teilkonzernen auch auf höheren Ebenen - herangezogen werden. Bei allen erwerbenden Einheiten, an denen keine nicht beherrschenden Anteile bestehen, ist dann folglich die Buchwertmethode anzuwenden. Eine Ausnahme gilt lediglich für Erwerber, deren Anteile nicht an einem öffentlichen Markt gehandelt, wenn alle nicht beherrschenden Anteilseigner über die geplante Anwendung der Buchwertmethode informiert wurden und von diesen nicht widersprochen wurde. Wenn alle nicht beherrschenden Anteile von nahestehenden Personen i.S.v. IAS 24 gehalten werden, ist die Anwendung der Buchwertmethode verpflichtend.
Anwendung der Erwerbsmethode. Sofern die Erwerbsmethode anzuwenden ist, ist diese grundsätzlich gemäß IFRS 3 anzuwenden. Liegt die hingegebene Gegenleistung jedoch unterhalb des beizulegenden Zeitwerts der erhaltenen Vermögenswerte und Schulden, so ist dieser Betrag nicht analog IFRS 3 ergebniswirksam, sondern im Eigenkapital zu erfassen.
Anwendung der Buchwertmethode. Der IASB schlägt vor, die IFRS-Buchwerte der übertragenen Einheit prospektiv, folglich ab dem Erwerbszeitpunkt, zu verwenden. Dabei ist die Gegenleistung in Form von Vermögenswerten zu Buchwerten der erwerbenden Einheit zu ermitteln, eingegangene Schulden mit den für die Zugangsbewertung einschlägigen Standards. Ein Unterschiedsbetrag zwischen den Buchwerten der erhaltenen Vermögenswerte und Schulden und der hingegebenen Gegenleistung soll im Eigenkapital erfasst werden. Transaktionskosten sollen ergebniswirksam in der Periode, in der sie anfallen, erfasst werden. Eine Ausnahme davon bilden lediglich Kosten für die Ausgabe von zusätzlichen Eigen- oder Fremdkapitalinstrumenten, die nach den Regelungen des IAS 32 zu erfassen sind.
Anhangangaben. Bei Anwendung der Erwerbsmethode sollen die aus IFRS 3 resultierenden Angabepflichten unter Berücksichtigung der im Diskussionspapier DP/2020/1 Unternehmenszusammenschlüsse - Angaben, Geschäfts- oder Firmenwert und Wertminderung vorgeschlagenen Verbesserungen veröffentlicht werden. Dabei sollen aber zusätzliche Regelungen hinsichtlich IAS 24 die Ersteller unterstützen. Für Erwerbe, die nach der Buchwertmethode zu bilanzieren sind, werden basierend auf den Angaben nach IFRS 3 angepasste Berichtspflichten vorgeschlagen. Die Adressaten sollen dadurch die Art sowie die finanziellen Auswirkungen und den Nutzen des Erwerbs beurteilen können. Finanzielle Informationen zu Zeiträumen vor dem Erwerbszeitpunkt sollen indes explizit nicht anzugeben sein. Ebenso ist kein Fair Value der hingegebenen Gegenleistung anzugeben bzw. dann zusätzlich zu ermitteln. Hingegen soll der Betrag anzugeben sein, der im Eigenkapital als Differenz zwischen den Buchwerten der erhaltenen Vermögenswerte und Schulden sowie der hingegebenen Gegenleistung erfasst wird.
Die Stellungnahmefrist für das Diskussionspapier wurde auf den 1. September 2021 festgelegt.
Weiterführende Informationen
Ergänzende Informationen stehen Ihnen auf der Internetseite des IASB und auf IAS Plus zur Verfügung: