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IAS 40

IAS 40 Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien

Entstehungsgeschichte von IAS 40

Oktober 1984

Entwurf E26 Bilanzierung von Finanzinvestitionen

März 1986

IAS 25 Bilanzierung von Finanzinvestitionen

1. Januar 1987

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 25

Dezember 1999

Entwurf E64 Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien

April 2000

IAS 40 Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien ersetzt die Passagen von IAS 25, die sich mit als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien beschäftigen; IAS 25 wurde somit ab 2001 vollständig durch IAS 39 und IAS 40 ersetzt

1. Januar 2001

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 40 (2000)

18. Dezember 2003

Die überarbeitete Version von IAS 40 herausgegeben.

1. Januar 2005

Zeitpunkt des Inkrafttretens von IAS 40 (überarbeitet 2003)

22. Mai 2008

IAS 40 im Rahmen der jährlichen Verbesserungen an den IFRS 2007 geändert, um Anlagen, die im Bau oder in der Entwicklung für eine spätere Nutzung als Renditeimmobilien sind, in den Anwendungsbereich von IAS 40 zu bringen. Weiterführende Informationen.

1. Januar 2009

Datum des Inkrafttretens der Änderungen an IAS 40 vom Mai 2008

12. Dezember 2013

IAS 40 im Rahmen des jährlichen Verbesserungsprojekts 2011-2013 zur Klarstellung der Beziehung zwischen IFRS 3 und IAS 40 bei der Klassifizierung einer Immobilie als als Finanzinvestition gehalten oder als eigentümergenutzt geändert

1. Juli 2014

Zeitpunkt des Inkrafttretens der Änderungen an IAS 40 vom Dezember 2013

Relevante Interpretationen

Zusammenfassung von IAS 40

Definition des Begriffs "als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien"

Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien sind Immobilien (Grundstücke oder Gebäude - oder Teile von Gebäuden - oder beides), die (vom Eigentümer oder vom Leasingnehmer im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses) zur Erzielung von Mieteinnahmen und/oder zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten werden [IAS 40.5].

Beispiele für als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien [IAS 40.8]:

  • Grundstücke, die langfristig zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten werden;
  • Grundstücke, die für eine unbestimmte künftige Nutzung gehalten werden;
  • ein Gebäude, das im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses vermietet wird;
  • ein leer stehendes Gebäude, das im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses gehalten wird.

Die folgenden Beispiele sind keine als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien, daher sind diese vom Anwendungsbereich von IAS 40 ausgenommen [IAS 40.5 und 9]:

  • Immobilien, die zur Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke gehalten werden;
  • Immobilien, die zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens oder für den Prozess der Herstellung oder Entwicklung solcher Verkäufe gehalten werden [IAS 2 Vorräte];
  • für Dritte erstellte oder entwickelte Immobilien [IAS 11 Fertigungsaufträge];
  • vom Eigentümer selbst genutzte Immobilien [IAS 16 Sachanlagen], einschließlich der Immobilien, die künftig vom Eigentümer selbst genutzt werden sollen, Immobilien, die für die zukünftige Entwicklung und anschließende Selbstnutzung gehalten werden, von Arbeitnehmern genutzte Immobilien und vom Eigentümer selbst genutzte Immobilien, die zur Weiterveräußerung bestimmt sind;
  • Immobilien, die für die zukünftige Nutzung als Finanzinvestitionen erstellt oder entwickelt werden (Für derartige Immobilien ist IAS 16 einschlägig, bis zum Abschluss der Herstellung oder Entwicklung). IAS 40 ist jedoch für bestehende als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien heranzuziehen, die für die weitere Nutzung saniert werden;
  • und Immobilien, die im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses an ein anderes Unternehmen vermietet wurden.

Weitere Klassifizierungsfragen

Eine im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses geleaste Immobilie. Eine von einem Leasingnehmer im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses geleaste Immobilie ist als eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie zu klassifizieren und bilanzieren, wenn [IAS 40.6]:

  • der Rest der Definition von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien erfüllt ist;
  • wenn das Operating-Leasingverhältnis so bilanziert ist, als läge ein Finanzierungsleasingverhältnis im Sinne von IAS 17 Leasingverhältnisse vor; und
  • der Leasingnehmer das in diesem Standard beschriebene Modell des beizulegenden Zeitwerts für den Ansatz des Vermögenswertes anwendet.

Ein Unternehmen kann die vorangehende Klassifikation für jede einzelne Immobilie durchführen.

Anteilige Selbstnutzung. Wenn der Eigentümer einen Teil der Immobilie selbst nutzt und einen Teil zum Zwecke der Erzielung von Mieteinnahmen oder zur Wertsteigerung hält, und die Teile selbständig verkauft oder vermietet werden können, sind sie getrennt zu bilanzieren. Daher ist der Teil, der vermietet wird, eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie. Können die Teile nicht gesondert verkauft oder vermietet werden, ist die Immobilie nur dann eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie, wenn der selbst genutzte Teil unwesentlich ist [IAS 40.10].

Nebenleistungen. Wenn ein Unternehmen den Mietern von ihm gehaltener Immobilien Nebenleistungen anbietet, ist für die Einstufung als eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie die Bedeutung der geleisteten Dienste entscheidend. Wenn solche Dienste eine relativ unbedeutende Komponente im Verhältnis zur gesamten Vereinbarung darstellen (zum Beispiel bietet der Eigentümer eines Gebäudes Sicherheits- und Instandhaltungsleistungen für den Leasingnehmer an), behandelt das Unternehmen die Immobilie als eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie. Wenn die Dienste bedeutender sind (im Falle eines vom Eigentümer selbst geführten Hotels), ist die Immobilie als vom Eigentümer selbst genutzt zu klassifizieren [IAS 40.11].

Konzerninterne Vermietungen. Immobilien, die an ein Mutterunternehmen, ein Tochterunternehmen oder ein verwandtes Unternehmen vermietet werden, sind in einem sowohl den Leasinggeber als auch den Leasingnehmer einbeziehenden Konzernabschluss keine als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien, da die Immobilien aus Perspektive des Konzerns als selbst genutzt anzusehen sind. Allerdings können sich solche Immobilien im separaten Abschluss des Leasinggebers als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien qualifizieren, wenn die Definition von als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien erfüllt ist [IAS 40.15].

Ansatz

Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien sind dann als Vermögenswert anzusetzen, wenn es wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der künftige wirtschaftliche Nutzen, der mit den als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien verbunden ist, zufließt und die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilien verlässlich geschätzt werden können [IAS 40.16].

Erstbewertung

Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien sind bei Zugang mit ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschließlich Transaktionskosten zu bewerten. Diese Kosten dürfen keine Gründungs- und/oder Anlaufkosten, ungewöhnlich hohe Materialabfälle oder anfängliche Betriebsverluste, die anfallen, bevor die als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien die geplante Belegungsquote erreichen, enthalten [IAS 40.20 und 23].

Folgebewertung

IAS 40 räumt Unternehmen ein Bewertungswahlrecht ein [IAS 40.30]:

  • Modell des beizulegenden Zeitwertes ("Fair-Value-Model")
  • Anschaffungskostenmodell ("Cost-Model")

Eine Methode muss für alle vom Unternehmen als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien angewendet werden. Ein Wechsel zwischen den beiden Modellen ist nur dann vorzunehmen, wenn dies eine sachgerechtere Darstellung ermöglicht. Dies ist laut IAS 40 bei einem Wechsel vom Modell des beizulegenden Zeitwertes zum Anschaffungskostenmodell höchst unwahrscheinlich.

Modell des beizulegenden Zeitwertes

Als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien sind zum beizulegenden Zeitwert ("Fair Value") neu zu bewerten. Unter dem "Fair Value" wird der Betrag verstanden, zu dem die Immobilie zwischen sachverständigen, vertragswilligen und unabhängigen Geschäftspartnern getauscht werden könnte. Bewertungserfolge, die aufgrund von Änderungen des beizulegenden Zeitwertes der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie auftreten, müssen in der Periode, in der sie entstehen, erfolgswirksam erfasst werden [IAS 40.35].

Der beizulegende Zeitwert hat die aktuelle Marktlage und die Umstände zum Bilanzstichtag widerzuspiegeln [IAS 40.38]. Den bestmöglichen substanziellen Hinweis für den beizulegenden Zeitwert erhält man normalerweise durch auf einem aktiven Markt notierte aktuelle Preise ähnlicher Immobilien, die sich am gleichen Ort und im gleichen Zustand befinden und Gegenstand vergleichbarer Mietverhältnisse und anderer mit den Immobilien zusammenhängender Verträge sind [IAS 40.45]. Liegen solche Informationen nicht vor, berücksichtigt das Unternehmen aktuelle Preise von Immobilien, die abweichender Art sind oder die anderweitigen Verträgen unterliegen, vor kurzem auf einem weniger aktiven Markt erzielte Preise, die angepasst wurden, um die Änderungen der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen widerzuspiegeln und diskontierte Cashflow-Prognosen, die auf einer verlässlichen Schätzung von zukünftigen Cashflows beruhen [IAS 40.46].

Es besteht die widerlegbare Vermutung, dass ein Unternehmen in der Lage sein wird, den beizulegenden Zeitwert einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie fortwährend verlässlich zu bestimmen. Kommt allerdings ein Unternehmen, das dem Modell des beizulegenden Zeitwerts folgt, in Ausnahmefällen zu dem Schluss, nicht in der Lage zu sein, den beizulegenden Zeitwert fortwährend verlässlich bestimmen zu können, dann ist die Immobilie in Übereinstimmung mit dem Anschaffungskostenmodell nach IAS 16 Sachanlagen zu bilanzieren (Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich kumulierter Abschreibungen abzüglich kumulierter außerplanmäßiger Abschreibungen) [IAS 40.53].

Wenn eine Immobilie zum beizulegenden Zeitwert bewertet wurde, ist sie bis zu ihrem Abgang weiterhin zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, auch wenn vergleichbare Markttransaktionen seltener auftreten oder Marktpreise seltener verfügbar sind. [IAS 40.55]

Anschaffungskostenmodell

Nach dem erstmaligen Ansatz sind als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien nach dem Anschaffungskostenmodell in IAS 16 zu bilanzieren - Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich kumulierter Abschreibungen abzüglich kumulierter außerplanmäßiger Abschreibungen [IAS 40.56].

Übertragungen in den oder aus dem Bestand der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien

Übertragungen in den oder aus dem Bestand der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien sind nur dann vorzunehmen, wenn eine Nutzungsänderung vorliegt, die sich wie folgt belegen lässt [IAS 40.57]:

  • Beginn der Selbstnutzung vom Eigentümer (Übertragung von den als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien zu den selbst genutzten Immobilien);
  • Beginn der Entwicklung mit der Absicht des Verkaufs (Übertragung von den als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien zu den Vorräten);
  • Ende der Selbstnutzung des Eigentümers (Übertragung der vom Eigentümer selbst genutzten in den Bestand der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien);
  • Beginn eines Operating-Leasingverhältnisses mit einer anderen Partei (Übertragung aus dem Vorratsvermögen in als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien);
  • Ende der Erstellung oder Entwicklung (Übertragung von Immobilien, die sich in der Erstellung oder Entwicklung befinden in die als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien).

Wenn sich ein Unternehmen dafür entscheidet, eine als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilie ohne Entwicklung zu veräußern, behandelt das Unternehmen die Immobilie solange als Finanzinvestition, bis sie veräußert wird.

Die folgenden Regeln sind für die Bilanzierung von Übertragungen zwischen den Kategorien anzuwenden:

  • Bei einer Übertragung von als Finanzinvestitionen gehaltenen und zum beizulegenden Zeitwert bewerteten Immobilien in den Bestand der vom Eigentümer selbst genutzten Immobilien oder Vorräte entspricht der beizulegende Zeitwert bei Nutzungsänderung den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilie gemäß der neuen Klassifizierung [IAS 40.60];
  • wird eine vom Eigentümer selbst genutzte zu einer als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilie, die zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, ist IAS 16 bis zu dem Zeitpunkt der Nutzungsänderung anzuwenden. Alle Unterschiedsbeträge zwischen dem nach IAS 16 ermittelten Buchwert und dem beizulegenden Zeitwert zu diesem Zeitpunkt sind in derselben Weise zu behandeln wie eine Neubewertung gemäß IAS 16 [IAS 40.61];
  • Bei einer Übertragung von den Vorräten in die als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien, die dann zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden, ist ein zu diesem Zeitpunkt bestehender Unterschiedsbetrag zwischen dem beizulegenden Zeitwert der Immobilie und dem vorherigen Buchwert ergebniswirksam zu erfassen [IAS 40.63];
  • Wenn ein Unternehmen die Erstellung oder Entwicklung einer selbst hergestellten und als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie abschließt, die dann zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, ist ein zu diesem Zeitpunkt bestehender Unterschiedsbetrag zwischen dem beizulegenden Zeitwert der Immobilie und dem vorherigen Buchwert in der Periode im Ergebnis zu erfassen [IAS 40.65].

Wenn ein Unternehmen das Anschaffungskostenmodell für als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien anwendet, führen Übertragungen zwischen Kategorien für Bewertungs- und Angabezwecke weder zu einer Buchwertänderung der übertragenen Immobilien noch zu einer Veränderung ihrer Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

Abgänge

Eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie ist bei ihrem Abgang oder dann, wenn sie dauerhaft nicht mehr genutzt werden soll und ein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen aus ihrem Abgang nicht mehr erwartet wird, auszubuchen. Gewinne oder Verluste, die bei Stilllegung oder Abgang von als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien entstehen, sind als Unterschiedsbetrag zwischen dem Nettoveräußerungserlös und dem Buchwert des Vermögenswertes zu bestimmen und in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag bzw. Aufwand zu erfassen [IAS 40.66 und 69]. Ausgleichszahlungen von Dritten sind bei Erhalt im Ergebnis zu erfassen [IAS 40.72].

Angaben

Verpflichtend für sowohl das Modell des beizulegenden Zeitwertes als auch das Anschaffungskostenmodell [IAS 40.75]

  • ob das Modell des beizulegenden Zeitwertes oder das Anschaffungskostenmodell gewählt wird;
  • bei Anwendung des Modells des beizulegenden Zeitwerts, ob die im Rahmen von Operating- Leasingverhältnissen gehaltenen Immobilien als Finanzinvestitionen klassifiziert und bilanziert werden;
  • sofern eine Zuordnung Schwierigkeiten bereitet, die vom Unternehmen entwickelten Kriterien nach denen zwischen als Finanzinvestitionen gehaltenen, vom Eigentümer selbst genutzten und Immobilien, die zum Verkauf gehalten werden, unterschieden wird.
  • die Methoden und wesentlichen Annahmen, die bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien angewendet wurden;
  • das Ausmaß, in dem der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien auf der Grundlage einer Bewertung durch einen unabhängigen Gutachter basiert; hat eine solche Bewertung nicht stattgefunden, ist diese Tatsache anzugeben.
  • die im Ergebnis erfassten Beträge für:
    • Mieteinnahmen aus als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien;
    • betriebliche Aufwendungen (einschließlich Reparaturen und Instandhaltungen), die denjenigen als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien direkt zurechenbar sind, mit denen während der Berichtsperiode Mieteinnahmen erzielt wurden; und
    • betriebliche Aufwendungen (einschließlich Reparaturen und Instandhaltungen), die denjenigen als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien direkt zurechenbar sind, mit denen während der Berichtsperiode keine Mieteinnahmen erzielt wurden;
  • Beschränkungen hinsichtlich der Veräußerbarkeit von als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien oder der Überweisung von Erträgen und Veräußerungserlösen;
  • vertragliche Verpflichtungen, als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien zu kaufen, zu erstellen oder zu entwickeln oder solche für Reparaturen , Instandhaltung oder Verbesserungen.

Zusätzliche Angaben für das Modell des beizulegenden Zeitwertes [IAS 40.76]

  • eine Überleitungsrechnung, die die Entwicklung des Buchwertes der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien zu Beginn und zum Ende der Periode, die Zugänge, Abgänge, Änderung des beizulegenden Zeitwertes, Nettoumrechnungsdifferenzen, Übertragungen in den bzw. aus dem Bestand der Vorräte und der vom Eigentümer selbst genutzten Immobilien und andere Änderungen zeigt;
  • wesentliche Anpassungen von Gutachterbewertungen (wenn geschehen);
  • wenn ein Unternehmen, welches eigentlich das Modell des beizulegenden Zeitwertes anwendet, für die Bewertung einer als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien-Position das Anschaffungskostenmodell verwendet, sind weitere zusätzliche Angaben erforderlich.

Zusätzliche Angaben für das Anschaffungskostenmodell [IAS 40.79]

  • die verwendeten Abschreibungsmethoden;
  • die zugrunde gelegten Nutzungsdauern oder Abschreibungssätze;
  • den Bruttobuchwert und die kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zu Beginn und zum Ende der Periode;
  • eine Überleitungsrechnung, welche die Entwicklung des Buchwertes der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien zu Beginn und zum Ende der Berichtsperiode zeigt und Zugänge, Abgänge, Abschreibungen, den Betrag der Wertminderungen und aufgehobenen Wertminderungen, Nettoumrechnungsdifferenzen, Übertragungen in den bzw. aus dem Bestand der Vorräte und der vom Eigentümer selbst genutzten Immobilien und andere Änderungen zeigt;
  • den beizulegenden Zeitwert der als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien. Wenn der beizulegende Zeitwert einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie nicht verlässlich bestimmt werden kann, sind zusätzliche Angaben erforderlich, einschließlich (wenn möglich) der Schätzungsbandbreite, innerhalb derer der beizulegende Zeitwert höchstwahrscheinlich liegt.

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